中国企业成本管理方法及其效果的调查分析

批法 逐步结转法 平行结转法分类法其他
家数百分比家数百分比 家数百分比家数百分比家数百分比家数百分比
东部48 2960.4 3 6.3 9 18.89 18.87 14.636.3
中西部13538.5 1 7.7 3 23.15 38.500.017.7
老工业
基地 9666.7 0 0.0 1 11.12 22.22 22.22 22.2

表5从资产规模反映了企业对成本核算方法选择的差异。 资产规模〉1亿的企业采用品种法的比例为59.3％，比资产规模〈1亿的企业高16.4个百分点，而资产规模〈1亿的企业采用分批法的比例高于资产规模〉1亿的企业近10个百分点，原因可能是小企业相对于大企业而言，大批量生产的可能性要小一些，小企业的优势在于不断的适应市场需要开发更多的新品种，这样采用分批法计算更符合实际情况。大企业采用逐步结转法和平行结转法的比例均高于小企业，原因是分步法适合于大批量多步骤生产的企业，小企业可能会因为尚未达到生产规模而无须采用这种方法。
二、材料成本管理
1.材料成本管理的基础工作建设
表5 成本核算方法调查（按资产规模比较） 
类别 品种法 分批法逐步结转法平行结转法分类法其他
家数百分比 家数百分比家数百分比家数百分比家数百分比家数百分比
资产〈1亿7 3 42.9 114.3 1 14.3114.3 228.6 114.3
资产〉1亿593559.3 35.11220.314 23.7 610.2 58.5
未注 4 2 50.0 00.00 0.0 125.0 125.0 00.0

材料成本管理的基础工作包括原始记录、定额、计划价格以及计量验收责任制度等。我们的调查集中在材料消耗定额与计划价格制定这两个方面。下面主要就材料消耗定额制定权的调查情况予以介绍。
制定和修订材料消耗定额在企业是一项非常艰巨、复杂的重要的工作，需要在组织、制度、方法上形成一种科学的规范，其中最重要的一个问题是明确材料定额制定、修订的主管部门。总的来看（表6）， 55.1％的企业由技术部门掌管材料消耗定额制定权，这与我们相关调查中所了解到的材料消耗定额主要是由技术测定所确定的结论相一致。生产部门由于在生产第一线，可以获得第一手的资料，有36.2％的企业由生产部门制定消耗定额。但是，如果完全由生产部门拥有该权力，生产部门会有降低标准以易于自己实现目标的可能性。因此，企业必须有非常严格的制约机制，避免生产部门的“作弊”行为，从表中看出，企业已意识到不能让单一的部门掌握该权力（因为各选项的比例之和〉100 ％）。30.4％的企业的财务部门和27.5％的企业的计划部门拥有该制定权，因为这些部门能从完成企业利润指标和全面预算的角度较为全面地考虑制定消耗定额的范围、对象、水平、精确程度，从而实现经营目标、管理指标、作业行为、日常控制在“定额制定执行考评”过程中自然有效的结合。
表6 材料消耗定额制定权调查（按行业比较） 
类别生产部门 技术部门 计划部门 财务部门其他
家数百分比 家数百分比家数百分比家数百分比家数百分比
合计 6925 36.238 55.1 19 27.5 21 30.4 45.8
纺织 3 00.0 266.7 133.3 133.3 00.0
化工 13753.8753.8 538.5 430.8 00.0
石油 3 133.300.0266.7 133.3 133.3
机械 19315.815 78.9 315.8 315.8 15.3
建设 5 00.0 120.0 360.0 240.0 120.0
其他工业 12758.3650.0 216.7 433.3 00.0
农垦 7 342.9342.9 114.3 342.9 00.0
商业 3 266.7266.7 133.3 3100.000.0
其他 4 250.0250.0 125.0 00.0125.0

具体从行业角度分析（表7）， ①石油企业的材料消耗定额制定有66.7％是由计划部门执行的，原因可能是石油行业是将原油开采出来再进一步加工的行业，而石油资源是有限的，计划部门需要根据销售目标确定生产数量，从而决定原油消耗量。②建设行业60％的企业由计划部门决定材料消耗额，是因为建设企业是根据合同规定才从事房屋建造的，因此需要消耗多少材料往往由计划人员考虑了合同规定的技术、造价等方面的要求计算出的。生产部门是根据计划执行，并无制定权。
表7 材料消耗定额制定权调查（按地区比较） 
类别生产部门 技术部门 计划部门 财务部门其他
家数百分比 家数百分比家数百分比家数百分比家数百分比
东部44 17 38.623 52.3 11 25.0 14 31.8 24.5
中西部15 426.711 73.3 320.04 26.7 16.7
老工业基地10 440.0440.0 550.03 30.0 110.0

表7表明，从地区角度看， ①老工业基地的材料消耗定额是由各部门协作确定的，因为数据显示，每个选项都有相当多的企业选择（比例集中在30—50％）。②东部地区主要由技术部门决定，不过生产部门和财务部门也被赋予一定的权力。③中西部地区的企业材料消耗定额最主要由技术部门制定（比例为73.3％）。从这种地区差异可以看出，老工业基地在制定定额方面积累了比其他地区丰富的经验，因而比较强调有关部门通力合作、互相制衡地实施定额管理，值得其他地区企业借鉴，也为我国管理会计界总结我国定额管理的成功经验提供了对象方面的明确线索。
从资产规模看（表8），技术部门和生产部门在不同规模的企业中仍是最主要的选择。
表8 材料消耗定额制定权调查（按资产规模比较） 
类别生产部门 技术部门 计划部门 财务部门其他
家数百分比 家数百分比家数百分比家数百分比家数百分比
资产〈1亿8 450.0450.0 225.0 337.5 00.0
资产〉1亿5719 33.3 3256.1.15 26.3 17 29.8 47.0
未注 4 250.0250.0 250.0 125.0 00.0

2.材料成本管理的具体技术
材料成本管理的具体技术的调查主要在确定材料消耗定额的方法和依据，以及制定材料单位消耗价格的依据两方面进行。
表9 制定材料消耗定额的方法和依据（按行业比较） 
技术测定历史最过去平同行业同行业上期定额
类别 好水平均水平平均水平最好水平降低率 其他
家数百分比 家数 百分比 家数 百分比 家数 百分比 家数 百分比 家数 百分比 家数 百分比
合计 71 3752.1 17 23.9 2231.09 12.712 16.9 17 23.9 2 2.8
纺织 41 25.0 125.0 0 0.0 0 0.0 250.0 125.0 0 0.0
化工 13 4 30.8 430.8 7 53.82 15.4430.8 215.4 0 0.0
石油 31 33.3 266.7 0 0.0 0 0.0 00.000.00 0.0
机械 18 1372.2 00.05 27.80 0.0 15.6422.2 2 11.1
建设 42 50.0 250.0 1 25.03 75.0125.0 250.0 0 0.0
其他工业 13 8 61.5 215.4 5 38.50 0.0 215.4 323.1 0 0.0
农垦 74 57.1 342.9 1 14.31 14.300.0228.6 0 0.0
商业 52 40.0 240.0 1 20.02 40.0120.0 360.0 0 0.0
其他 42 50.0 125.0 2 50.01 25.0125.0 0 0.0 0 0.0

确定材料消耗定额是进行成本管理的重要步骤。调查结果显示（表9），有52.1％的企业以技术测定为依据，是最多的。 其他几个选项如历史最好水平、过去平均水平和上期定额降低率等都有一定的企业选择。以本企业的历史水平，无论是平均还是最好水平作为制定材料消耗定额的依据的企业要多于以行业水平作为制定依据的企业，原因可能是企业自身的资料相对于行业指标更易获得。企业对平均水平和最好水平指标的选择往往是企业对决策控制（紧的指标）与决策管理（松的指标）的抉择。40.8％的企业选择最好水平指标的一个原因是向管理人员施加压力，促使其减少浪费和其他低效运作。43.7％的企业选择平均指标的一个原因是为了防止将销售价格定得过低。  
按行业比较（表9）， ①任一行业都有企业选择技术测定作为其制定材料消耗定额的依据，可见技术因素在现代成本管理中起非常重要的作用。②纺织企业以同行业最好水平作为其主要选择，比例为50％。化工企业以过去平均水平作为最主要选择，比例为53.8％。66.7％的石油企业以历史最好水平作为依据。一个企业是采用历史最好水平还是依据过去平均水平取决于企业在成本管理方面的态度是否激进，也和一个企业的经营效益有关。③60％的商业企业以上期定额降低率作为依据，原因可能是商业的材料消耗和工业企业相比要小很多，行业指标往往集中于销售方面，在材料消耗方面缺乏可比性，这时上期定额降低率不失为一个较好的方法。同时商业企业竞争激烈，企业为了生存，在成本管理方面加大力度，年年提高标准，降低材料消耗成为一种必要举措。

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