国际会计准则改革：回顾与展望

【本文由PB创新网为您整理】「摘要」改革开放以来，中国的会计改革进程都是朝着借鉴国际会计准则的大方向迈进的。因此，关注国际会计准则委员会（IASC）的重组进展，把握其发展前景，对深化中国的会计改革意义重大。基于此，本文拟介绍国际社会对IASC改革的回应、国际会计准则理事会（IASB）自去年4月正式运行以来所取得的进展和面临的难点热点问题，并对建立一套高质量全球性会计准则的前景进行展望。

　　「关键词」国际会计准则 改革 回顾 展望

　　一、国际社会对IASC改革的回应

　　2001年3月8日，在布鲁塞尔召开的会议上，IASC基金会管理委员会宣布正式启用重组后的IASC新框架，决定IASB从2001年4月开始运作，标志着1973年成立的IASC已经完成其历史使命。迄今为止，公开对IASC改革表示支持的主要国际组织包括：国际证券业组织联合会（IOSCO）、欧洲委员会（EC）、世界银行、国际货币基金组织、巴塞尔银行监管委员会、世界贸易组织（WTO）、联合国经合组织（OECD）、亚太经合组织、国际证券交易所联合会、国际财务分析师协会等。这些国际组织的支持既是推动IASC进行结构性改革的原动力，也是新成立的IASB制定的全球性会计准则得到认可和遵循的根本保证。在这些国际组织中，IOSCO和EC的支持是最为关键的。继IOSCO在2000年5月有条件地认可IASC的核心准则后，2000年6月，EC发布了建议书，要求欧盟的7000多家上市公司至2005年编制合并报表时，必须采纳国际会计准则（包括改组前IASC发布的国际会计准则和改组后IASB发布的国际财务报告准则）。2001年2月12日，EC发布了规章草案，再次重申在200年采纳国际会计准则的决心，并鼓励欧盟的上市公司在2005年之前采纳国际会计准则，同时允许非上市公司采纳国际会计准则。普华水道（PwC）2000年11月对700名欧洲国家首席财务官（CFO）的调查表明，英国65％的CFD支持采纳国际会计准则的立场（Peter Holgate，2001）。

　　但是，EC对国际会计准则的支持模式与IOSCO如出一辙。EC在其多次声明中均强调要对国际会计准则引入认可机制（Endorsement Mechanism）。尤其是在2001年2月发布的规章草案中，EC指出：不论从政治上，还是从法律上，EC都不可能将准则制定权授予欧盟无法施加影响的民间会计准则制定机构，即重组后的IASB. EC拟采用双层的认可机制。第一层为技术层次，专门设立了“欧洲财务报告咨询组”（European Fi－nanial RePoring Advisory Group，简称EFRAG）。EFRAG的主要职能包括：（1）以事前介人的方式与IASB广泛接触，确保IASB在制定准则时充分了解和关注欧盟所提出的重大会计问题；（2）对IASB发布的准则及其解释进行专业评估，提出是否予以认可和采纳的建议。迄今为止，下列组织明确表态将支持EFRAG的工作：欧洲雇主同盟、欧洲银行联合会、欧洲手工业及中小企业协会、欧洲证券交易所联合会、欧洲财务分析师协会、欧洲注册会计师联合会等；第二层为立法层次，由EC及成员国的代表组成，负责审批EFRAG提交的采纳国际会计准则的建议及具体时间表。EC表示将广泛听取并充分尊重EFRAG的专业意见。如果EFRAG反对采纳国际会计准则，立法层次也将反对。反之，如果EFRAG主张采纳国际会计准则，而立法层次予以反对，则EC将要求立法层次证明其反对的理由，并要求EFRAG寻找替代方案。

　　EC的认可机制引发了激烈的争论。争论的焦点是：EC会不会成为另一个IOSCO？IASB的独立性会不会因为EC的认可机制而遭削弱？IASB将来制定的准则会不会因此“欧味太浓”？EC的做法会不会被其他国际组织效仿？PwC的调查表明，英国72％的CFO反对EC引人认可机制，但希腊、西班牙和葡萄牙的大多数CFo坚决支持EC的认可机制（Peter Holgate，2001）。

　　IASB一方面因得到EC的实质性支持而欢欣鼓舞，另一方面又被EC的认可机制所困扰。事实上，IASB目前的压力主要来自IOSCO、EC以及美国证券交易管理委员会（SEC）和财务会计准则委员会（FASB）。如何进一步获取它们的支持，而又不屈从于它们的压力和无理要求，将是IASB今后能否高效。独立地发展的关键。

　　与IOSCO和EC有条件的支持不同，“4＋1集团”（G4＋1）对IASC改革可谓“鞠躬尽瘁”。2001年1月31日至2月1日，G4+1且在伦敦召开了“绝唱”式的会议，发布的公报称：“鉴于IASC重组成功，新设立的IASB将与各国准则制定机构建立积极的合作伙伴关系，为了避免分散资源，全力以赴支持IASB在世界范围内促进会计准则趋同化的努力，G4＋l宣告解散，停止一切活动（FASB，2001）。”在此之前，国际社会十分关注由美、英、加、澳（含新西兰）以及IASC组成的“会计准则精英俱乐部”对IASC改革到底持何态度。G4＋l的这一高姿态举动倍受关注，也使国际社会和IASB如释重负，表明lASB得到了美、英等国准则制定机构的实质性支持。其中，英国会计准则委员（ASB）堪称支持IASC改革的急先锋。ASB已初步决定不再制定和发布新的准则，而只发布将国际准则用于英国的相关准则（Brian Singleton－Green，2001）。

　　总之，随着世界经济一体化进程的加快，尤其是信息技术推动了资本市场的全球化，国际社会形成了对全球性会计准则的旺盛需求。正是在这种经济环境下，重组后的IASC获得了国际社会的支持，人们对新成立的IASB寄以厚望。

　　二、IASB取得的进展及面临的难点热点问题

　　自2001年4月正式投人运行以来，IASB已取得令人瞩目的进展。

　　首先，IASB一改其前任IASC独往独来的做法，与其他国家的准则制定机构建立了良好的合作关系，特别是与美国、英国、加拿大、澳大利亚、德国、法国和日本等七个国家的准则制定机构建立了战略合作伙伴关系，得到了它们的充分支持和配合，并在准则制定方面与它们开展了实质性的合作。例如，股票期权准则就是由IASB与ASB合作制定的，在会计计量、采掘业会计、金融工具（综合项目）等16个准则的制定方面，IASB更是与七个具有战略合作伙伴关系的准则制定机构密切合作。

　　其次，厘定了国际会计准则的内涵及服务对象。IASB成立伊始，就明确了IASB发布的准则名称为“国际财务报告准则”（International Finanial Reporting Standards，简成IFRS），IFRS还将涵盖非财务信息方面的准则，如环境报告准则和可持续发展报告准则，同时指出，IASC过去发布的“国际会计准则”（Inten-IASB的其他委员也承认在特定情况下，确实无法辨认购买方和被购买方，但坚称在这种情况下应当采用的是“全新开始法”（Fresh-Start Method，将纳入新报告主体的合并各方看成是一个全新设立的主体，并按公允价值对合并各方的资产、负债和净资产进行计量的一种方法），而不是权益集合法。由于“全新开始法”拟在第二阶段探讨，日本方面的观点最终没有被采纳。日本对此耿耿于怀，并一度威胁要退出IASB.

　　（2）被收购企业因法律或契约权利而形成且可单独分离的无形资产，应当确认为无形资产，而不应作为商誉的组成部分。唯一例外的是“经过整合的劳动力”（Assembled Workfrce），因为现有的技术仍无法对“经过整合的劳动力”及其相关智力资本（Intellectual Capital）的公允价值进行可靠计量。这意味着，被收购企业的人力资源价值开始得到正式承认，但因难以单独计量而将其作为商誉的一个组成部分。企业合并过程中单独确认的无形资产中，没有明确使用期限的，不应当进行摊销，而应当根据第36号准则《资产减值》的要求，每年测试其是否减值，并根据测试结果决定是否计提减值准备；有明确使用期限的，仍按第38号准则《无形资产》的要求进行会计处理。

　　（3）被收购企业尚未完成的研究与开发（In－process ResearCh and Development，简称IPR&D），应单独确

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