固定资产减值引起新会计问题的思考

【本文由PB创新网为您整理】摘要 现代财务会计的目标是“决策有用”，建立在历史成本计量基础上的会计信息其决策有用性正日益受到人们质疑；同时，企业面临经济环境充满不确定性，企业规避风险的内在动力和投资者追求会计信息决策有用的外部力量催生了资产减值会计的产生与广泛运用。企业要合理使用固定资产减值会计必须拥有优秀的会计师、建立完善的企业治理结构、依托成熟的资本市场。
　　
　　关键词 固定资产减值 目标 条件 可收回金额 影响
　　
　　2001年度，财政部颁布实施的《企业会计制度》首次将减值会计应用到固定资产的期末计量。为配合企业会计制度的具体实施，2002年财政部又发布了《企业会计准则——固定资产》，对固定资产减值会计作了详细的规定，要求企业在期末对固定资产进行检查，发现固定资产发生诸如实体性贬值、功能性贬值或经济性贬值等有形或无形损耗时，应当计算固定资产的可收回金额，以确定固定资产是否发生减值。固定资产减值会计的运用，对我国传统会计观念造成很大冲击，它将引发许多新会计问题。
　　
　　一、资产减值会计的理论依据与目标
　　
　　(一)资产减值会计的理论依据
　　
　　现代财务会计的目标是向会计信息使用者提供决策有用信息，建立在历史成本计量基础上的会计信息，其决策有用性正日益受到会计信息需求者的质疑。因此，近年，无论是美国的财务会计准则委员会，还是国际会计准则委员会都在努力围绕会计目标重新构建财务会计理论框架，修订会计要素的概念、确认与计量的标准，这些举措中最具代表性的就是，将资产定义为预期的未来经济利益。因为从一个盈利企业来看，其持有资产的目的就是为了获得未来的经济利益，我国《企业会计制度》也顺应了国际潮流，采纳了这个最能体现资产本质特征的定义。该定义的采用，为资产减值会计在实务上推广使用打下了理论基础。
　　
　　如果说会计信息需求者追求会计信息决策有用是催生资产减值会计存在的外部力量，那末，企业规避风险就是刺激资产减值会计使用的内在动力。现代企业在充满不确定性的经济环境中经营，企业对现实或潜在的风险采取激进抑或保守的态度，经过长期的会计实践，西方会计理论与实务界总结出的稳健原则（ 我国称其为谨慎原则）精辟地阐明了企业应采取的态度。在资产负债表日，如果资产账面历史成本高于其未来经济利益，会计就不应坚持历史成本计量资产价值，否则会导致虚计资产价值，虚计帐面利润的严重后果，无法真实反映企业的财务状况与经营成果，从而误导投资者。因此，当资产出现账面价值高于其预期给企业带来的经济利益时，将其差额计入损失，使期末资产按较低的现行价值计量，这就是资产减值会计的实质所在。
　　
　　（二）资产减值会计的目标
　　
　　资产减值会计的目标应当服从于财务会计的目标，即 “决策有用”。当企业面临现实或潜在的风险时，通过资产减值这个通道，预警和消化风险，提高企业资产质量，增强企业防范风险的能力，最终保护投资者的利益。
　　
　　不过，我们应清醒的认识到，利用资产减值这个会计方法并非能处理企业面临的所有风险。但是，没有资产减值会计，企业也就缺失了一个化解风险的有效方法，所以资产减值会计的意义在于此。
　　
　　二、固定资产减值会计的使用条件和范围
　　
　　固定资产减值是指，固定资产的可收回金额低于其账面价值，应用固定资产减值会计关键需要在资产负债表日合理判断固定资产可收回金额。过去，我国行业会计制度是以税法为导向，柔性不足，刚性有余，企业不必也无法进行职业判断。现今，企业会计制度与税法已经相互分离，会计制度以投资者为导向，较之过去，已有相当柔性空间，会计职业判断贯穿其中。职业判断是对我国会计制度的创新，没有以投资者为导向的会计制度，职业判断也无从谈起，企业要想让资产减值会计发挥作用，必须熟练把握职业判断。
　　
　　（一）运用固定资产减值会计,需要会计师具备优秀的职业判断能力
　　
　　从技术层面来讲，合理分析判断固定资产减值，不仅需要会计师具有丰富的会计经验，还需要会计人员了解掌握工程、建筑等方面的知识，因为企业固定资产涉及机器设备、房屋、建筑物、在建工程等各种不同类型。即使相同的企业，对资产使用效率也不同，而且，资产的价值会随不同的时点发生变化。所以，会计师只有具备会计、工程、评估、市场等复合的知识结构，才会得出高水平的职业判断结果，否则，判断的结果可想而知。我国现有的会计从业人员大约是1200万，真正有能力从事职业判断的会计师并不多，会计师的综合素质不高，将直接影响职业判断的水平，制约固定资产减值会计的使用效果。
　　
　　(二)进行合理的职业判断，需要企业具备完善的治理结构
　　
　　职业判断的合理与否，除却会计师本人所具备的知识与能力外，很大程度上取决于企业管理层的价值取向。虽然从表面看这不是一个会计问题，但是，会计师是经过管理层授权处理经济业务的。事实上，会计师只是执行层，奉命行事，企业高层管理人员是决策层。决策的导向，将直接影响会计师的职业判断。所以，固定资产减值给企业、投资者带来的保护效应只能在治理结构比较完善的现代企业中得以体现。目前在我国，许多企业治理结构不完善，在这种情况下，若不加限制地允许企业采用固定资产减值会计，很可能管理层就将其演变成“合理合法”操纵利润或计提秘密准备的工具，从而导致会计信息丧失真实性与可靠性。失去了真实性与可靠性的会计信息也就谈不上有用性了，这完全与资产减值会计的目标背道而驰。
　　
　　(三)建立企业完善的治理结构，需要依托成熟的资本市场
　　
　　现代会计的目标是 “决策有用”。“决策有用”是以资本市场为媒介实现的，因为，在两权分离的现代企业中，投资人可以通过资本市场这只无形的手来检验企业管理层管理资本的业绩，如果会计信息“决策无用”，投资者就可以用脚投票。安然与安达信双双退出市场，就充分体现了成熟资本市场对管理层和注册会计师是具有相当约束力的。考察目前我国的资本市场，虚假会计信息充斥市场，2001年审计署进行的检查发现，16家具有上市公司报表审计资格的事务所出具的32份审计报告中，有14家出具了23份严重失实的审计报告。在不成熟的资本市场，投资者没有有效的途径行使自身的权利，无法制约和惩罚造假者（管理层与注册会计师）。因此，在该背景下，应用固定资产减值会计是否能达到制度设定目标，实在令人怀疑。
　　
　　所以，运用固定资产减值会计，特别需要加强企业管理人员和会计从业人员的职业道德建设。诚信是阻断职业判断失当和会计信息失真的防火墙。如果市场缺乏这层保护屏障，即使这个市场有最优秀的会计师、最完美的会计制度、最完善的企业治理结构及最成熟的资本市场，也无法阻挡虚假会计信息的产生。最近发生在美国的世通、安然造假事件就是活生生的典型。
　　
　　根据上述分析，笔者认为，至少在目前，我国应限制固定资产减值会计的应用范围。因为，资产减值会计是把双刃剑，企业应用得当，可以提高会计信息质量，企业应用不当，则会降低会计信息质量。而现阶段，我国很多企业尚不具备固定资产减值会计使用的条件。固定资产减值会计比较适宜在已经建立了现代企业制度并且管理良好的股份制大中型企业中应用。即使管理良好的中小型企业也不必采用，因为使用成本过高，有违成本效益的原则。
　　
　　三、固定资产可收回金额的判断、确认与计量
　　
　　（一）固定资产可收回金额的判断
　　
　　根据固定资产准则的要求，企业判断固定资产减值的依据原则上有六条：
　　
　　1

[1] [2]  下一页