会计准则和会计制度建设中的若干问题

计准则，债务重组的收益扣除相关的税费后，记入当期净利润。像这些规定，显然是不合理的，不知为何不与国际惯例接轨。

　　在现行制度中，将收益记入资本公积的项目有越来越多的趋势，这些规定的出发点也许是好的，但危害也不可低估，不仅损害了会计的真实性，也损害了证券市场广大中小投资者的利益。我国上市公司的股份分为非流通股和流通股，非流通股的股价主要取决于每股净资产，将收益项目记入资本公积对其没有实质性影响（间接影响还是有的），流通股的股价则主要取决于每股收益，将收益记入资本公积，直接影响到二级市场的股价定位，还影响上市公司的股利分配。中国经济连续多年高速增长，但广大证券市场的投资者却并未从中受益，二级市场的股价也节节走低，将许多本属于中小投资者的利润却转为资本公积，无疑也是造成这种现状的原因之一，诚然上市公司中有些害群之马，为了种种目的而虚增收益，但这也不是将收益记入资本公积的理由，倒脏水可不能倒了孩子，为了挤“泡沫”又怎能挤利润呢？

　　（三）会计的科学性与明晰性的关系

　　会计作为商业语言，是交流的工具，但若语言过于晦涩难懂，就会影响其明晰性。上市公司的董事也好，我国的投资者也好，真正具备会计专业知识的毕竟还不多，因此，会计政策既要强调科学性，也要注重明晰性。美国前SEC主席哈维。L.皮特（Harvey.L.Pitt）在2002年指出：“财务信息披露很复杂，且难于看透，我们主张简单明了的财务报告。会计标准过于复杂，而且越弄越复杂。安然2000年的财务报表的注脚就有16页，有谁看得懂？”（乔春华，2003）。实际上，现在过多项目的减值准备，过于繁琐的会计处理，似乎是体现了会计的科学和严谨，但效果又如何呢？使利润操纵有了更大的空间，增加了会计工作量，还影响了投资者的分析判断，如新规定将开办费5年摊销变为一次性费用就不失为明智之举，适当地简化处理是必要的，但像固定资产减值准备，其实意义并不大，因为一项固定资产的可折旧总额是一定的，固定资产减值发生了，往往会缩短其使用寿命，通过传统的处理方法如缩短折旧年限、采用加速折旧法，是可以抵消其影响的，考虑到我国近年来通货紧缩的现实，采用减值准备计提的方式，其意义更不大。实际上，会计对企业业绩的描述，从较长时期来看是一个不变的量，准备金是否提取及提取比例的不同，只是改变了业绩在不同期间的分布罢了，考虑到其可操作性差，有意舞弊的可能性大，笔者建议减少减值准备金提取项目，像固定资产、无形资产的减值准备似无必要。短期投资一般指在二级市场的投资，有了减值准备，就难以避免有些公司为了调控业绩，在季末、年末突击拉抬或打压股价，其实短期投资因为期限短，马上就可以直接体现在损益中，在处理时一次记入损益，是比较合理的，实践中运用得也比较少，取消这一项，就减少了一条盈余管理的渠道（如将短期投资转为长期投资），因而可以考虑取消提取固定资产减值准备、无形资产减值准备及短期投资减值准备的规定。

　　而对长期投资减值准备的规定，也有完善的必要。现行制度对有市价的长期投资的规定，尚比较明确和具体，而对没有市价的长期投资，则要求根据下列情况判断是否计提及计提金额：（1）影响被投资单位经营活动的政治或法律环境发生变化，如有关环境保护、税收、贸易等法规的颁布或修订从而导致被投资单位发生亏损；（2）被投资单位所提供的商品或劳务，因产品过时或消费者偏好改变而使市场需求发生变化，从而导致被投资单位财务状况恶化；（3）被投资单位所在行业的生产技术或竞争者数量发生变化，被投资单位已经失去竞争能力，从而导致财务状况严重恶化，如进行清理整顿、清算等；（4）其他有证据表明该项投资实质上已经不能再给企业带来经济利益的其他情形。这样的规定也值得商榷，如第一条是指已发生亏损才计提，还是政策变化了就要计提；而第二条是指市场需求发生变化就需要计提，还是等财务状况恶化时再计提，如果说是依据“亏损”或“恶化”来计提，实际上意义不大，因为此时根据权益法来核算，本身就会同时体现在被投资方的损益和投资方的“长期投资”账户中，这样纯属多此一举，如果是依据“政策变化”、“市场需求变化”来计提，或者是认为所体现的损失不够来追加计提，一则随意性太大，另外，若确实如此，今后也会在投资损益中体现，计提减值准备只不过是提前反映罢了，因为计提减值准备后，到期依然会根据实际损失情况调整，但这一“提前”不仅增加了核算工作量，更增加了盈余管理的空间，也增大了中介机构判断的难度，即使从信息成本与价值的比较来看，也是得不偿失。而且，长期投资的价值会出现波动，可能目前减值了，今后又升值了，上市公司要实现盈余管理的目标，要找出理由证明哪一种情况均非难事，既然如此，不如简便从事，只允许采用成本法核算的长期投资才可计提减值准备，至于有些长期投资预计可能会出现的更大损失，可不必纳入账内核算，而通过定期报告和重大事项报告的形式予以披露，让投资者自己去判断上市公司的投资风险。

　　（四）国际惯例与中国国情的关系

　　高质量的会计准则，表现为能为投资者提供有用的信息，而能否达到这个目标，不仅取决于准则本身的质量，还取决于准则是否与环境相适应（王跃堂，2003）。会计的国际化是趋势，但这个过程应当是渐进的，也不会是一蹴而就的，因为中国有中国的国情，中国的国情是什么呢？是上市公司治理不完善，是资本市场不健全，是审计职业道德建设还有距离等。当公司治理不完善时，弹性大的会计准则更易导致盈余管理；当资本市场以散户为主时，由于其专业知识水准的限制，对财务信息的可靠性要求甚于相关性，弹性偏大的会计准则往往使他们无法判断。在这种情况下，会计准则和会计制度需要严密、可行，减少游离空间，像目前会计制度中对减值准备只规定计提种类，不具体规定计提标准就难免出问题。笔者认为至少一些大项，如对应收账款计提坏账准备的标准，原来还有一个一年期以内提取比率2‰—5‰的规定，但现在却完全放任自流了，从现在的实践来看，出台一个指导意见非常必要，如一年期以内的应收账款提取比率不超过5%、1—3年期为10%—30%、3年以上的为50%、采用个别认定法可提100%等。此外，按照财政部财会2002第18号《关于执行〈企业会计制度和相关会计计提准则有关问题解答〉的通知》，允许企业在采用账龄分析法、余额百分比法的同时，采用个别认定法。但对于什么情况下采用，却没有明确的规定，只是规定“债务单位所处的特定地区”一种情形。像这种规定，显然不够全面，建议采取列举的方式进行规范，如债务人处于资不抵债或破产清算、债务人消失、存在诉讼等明显会使应收账款的收回状况产生实质性影响的法律要件时，才允许采用个别认定法。

　　不可否认，在西方国家，“会计艺术论”曾经流行，意指会计处理允许有大量的估计和专业判断，但已经引起了监管层的警觉，如另一位美国前SEC主席levitt早在1998就在纽约大学法律与商学院发表过题为“数字游戏”的演讲，猛烈批评某些低质量的会计准则给了上市公司过多的盈余操纵空间（汝莹等，2003）。美国会计学会2001年年会也指出：“现行国际会计准则（IAS）因允许太多选择而‘信誉不好’，完善现行准则将是一项艰辛的重任”（黄世忠等，2002）。尤其在安然事件后，美国国会2002年7月26日通过了索克斯法案（Sarbanes—Oxley Act），对现行的公司和会计法律进行了多处重大修改，以加强会计监管，倒是值得我们借鉴。

　　像这种地方，需要予以明确却明显模糊，而有

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