会计制度与税务制度差异的研究

的，反映企业成本和效益的结果也不同。当物价不断上涨时，企业宜采用后进先出法；当物价不断下跌时，企业宜采用先进先出法，从而使会计核算资料真实，更加符合企业的实际成本和实际效益。但如果选择的计价方法过度灵活，也会影响会计信息的真实性，造成计税的困难。因而税务制度规定企业选用某一计价方法后，在一定时间内不得变更。特别是税法对后进先出法的选用作了限制，如果纳税人正在使用的存货流程与后进先出法相一致，也可以使用后进先出法。

　　4.所得税的会计政策。所得税的会计处理方法有应付税款法和纳税影响法，采用纳税影响法的企业，可以选择采用递延法和债务法，等等。采用不同的会计政策，往往会产生不同的会计结果，不同的会计结果就会产生不同的应纳税额。因此，会计政策对税收的影响是较大的。

　　（三）会计实务与税收实务的差异

　　在会计实务中，现行企业会计制度与现行税务制度之间也存在许多不协调的地方。

　　1.收入的确认。收入准则对收入确认规定了4条原则，特别注重“风险报酬的转移”，以此来判断是否确认为收入。而税务制度对收入的确认没有原则性的规定，只是根据销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按结算方式的不同列举了销售确认的时间。企业会计制度与税务制度对收入确认的时间规定上有较大的差异。企业会计制度从实质重于形式和谨慎性原则出发，侧重于收入的实质性的实现，税务制度则侧重于收入的社会价值的实现，而不考虑收入的风险转移问题，也不考虑继续管理权的问题。[3]（p.24-25）正是由于企业会计制度和税务制度的出发点不同、目的不同、角度不同，造成两者对收入确认产生了较大差异。

　　2.资产减值。企业会计制度规定，企业可以充分地运用谨慎性原则，对8项资产计提减值准备，而且企业可自行确定计提比例和核算方法。但税务制度对企业资产计提减值准备作了严格的限制和规定。税务制度只允许企业对应收账款计提坏账准备，并规定应收账款期末余额的5‰在税前扣除，但关联企业的应收账款不得计提坏账准备。其他7项资产的减值准备不允许抵扣。

　　3.投资损益。企业会计制度规定，投资收益和投资损失计入“投资收益”科目，构成企业利润总额。而税务制度规定，对联营企业生产经营所得，一律就地征收所得税，然后再进行分配。对于投资方从联营企业分回的税后利润的处理，如果投资方企业所得税税率低于联营企业，不退还税款；如果投资方企业所得税税率高于联营企业，投资方企业分回的税后利润应按规定补交所得税。

　　4. 工资。企业会计制度规定，工资支出分别计入“制造费用”、“管理费用”等科目，进入成本费用。而税务制度规定，经有关部门批准实行“工效挂钩”的企业，其工资总额增长幅度低于经济效益的增长幅度、职工平均工资增长幅度低于劳动生产率增长幅度的，在计算应纳税所得额时准予按实扣除。不实行“工效挂钩”的企业，实行计税工资办法，其发放的工资总额在计税工资标准以内的，按实扣除；超过标准的部分，在计算应纳税所得额时不得扣除。

　　5.业务招待费。企业会计制度规定，企业的业务招待费计入“管理费用”科目。而税务制度规定，企业为业务经营的合理需要而支付的费用，在下列限额内据实列支：年营业收入额在1500万元以下的，不超过营业收入的5‰；年营业收入额超过1500万元的，不超过这部分营业收入的3‰。凡超过规定标准的，申报纳税时要进行调整。

　　6.广告费支出。广告费是企业为销售商品或提供劳务而进行的宣传推销费用，企业会计制度规定将其直接计入发生当期的销售费用或根据确定的收益期限分期摊销。但税务制度规定企业每一纳税年度可扣除的广告费用支出不超过销售收入2%的，可据实扣除。超过部分可无限期向以后纳税年度结转。

　　7.业务宣传费。业务宣传费是指未通过媒体传播的广告性质的宣传费用，包括广告性质的礼品支出等。企业会计制度规定业务宣传费在营业费用中列支，而税务制度规定了业务宣传费的税前扣除比例，纳税人第一纳税年度发生的业务宣传费在不超过其当年销售收入5‰范围内可据实扣除，超过部分不得扣除。

　　8.捐赠支出。企业会计制度规定，捐赠支出计入企业“营业外支出”科目。而税务制度规定，纳税人用于公益、救济性的捐赠，在年度应纳税所得额3%以内的部分，准予扣除。非公益性、救济性的捐赠和纳税人直接向受赠人的捐赠，以及各种非广告性等赞助支出，都不允许在税前扣除。[4]（p.9）

　　9.罚款支出。企业会计制度规定，企业的罚款支出计入“营业外支出”科目。而税务制度规定，违法经营的罚款和被没收财物的损失，各种税收的滞纳金、罚金和罚款，在计算应纳税所得额时，均不得扣除。应当指出企业间因违反合同而支付的各种赔偿和罚款，允许在税前扣除；金融部门的罚息支出，应作为企业的财务费用，允许在税前扣除。

　　10.资产报损。企业会计制度规定，企业发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损的净损失，经企业管理当局批准，计入当期损益。而税务制度规定，纳税人当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损的净损失，由其提供清查盘亏资料，经主税务机关审核批准后，准予扣除；凡未经税务机关批准的财产损失，一律不得自行在税前扣除。

　　11.债务重组。会计制度规定，企业债务重组时，将公允价值改为按账面价值计量，债权人所作“让步”计入“营业外支出”，债务人将其计入资本公积，从而导致国家税收的减少。而税务制度只对因债权人原因无法支付的应付款项作了规定，而未对债务重组作出相应的规定。

　　12.非货币性交易。会计制度规定，非货币性交易的计价方法是按换入资产的账面价值计价入账，而不是以允公价值计价入账。将实质性的商品交易变成非货币性交易，便减少了国家税收。而税务制度只对以非货币性资产作为股权投资的情况作了规定，而未对非货币性交易作出明确的规定。

　　13.或有事项。会计制度规定，或有事项是企业过去的事项或交易形成的，具有不确定性。在这种情况下，企业可以根据谨慎性原则，确认或有事项，但一般情况下，企业只确认或有负债，而不确认或有收益。企业一旦确认或有负债，就增加了企业的费用，减少了企业的盈利，从而减少了国家税收。而税务制度对此并未作出明确的规定。

　　14.企业改制、兼并和重组。企业的改制、兼并和重组都必须对企业的资产进行评估，根据评估增值确认其价值。会计制度规定企业的改制、兼并和重组是以评估后的价值来确认和计量的。而税务制度并没有对评估增值计税。

　　二、财税制度差异造成的问题

　　会计制度与税务制度的不一致和不协调往往会给税收工作带来一定的影响。

　　1.容易引起税源的流失。由于税务制度与会计制度规定的不一致，或者说税法的改革滞后于会计制度的改革，对会计制度明确规定可以计入成本费用的，且并没有规定其限额或比例的，而税务制度却没有明确规定是否可以或不可以确认其收入或费用的，企业在进行会计核算时，往往全额确认为企业成本费用，这样就会造成国家税源的流失。如企业改制中以评估价值确认时，税务制度并未规定按增值额扣除物价指数纳税，造成税源流失。

　　2.造成纳税调整项目增多。会计制度中规定应确认的收入或费用，而税务制度中规定不应确认的收入或费用；会计制度中规定不应确认的收入或费用，而税务制度中规定应确认的收入或费用，在申报纳税时都要调整，这种差异称之为永久性差异。与此同时，会计制度和税务制度规定的确认时间和比例不一致时，在纳税时也应予以调整，这种差异称之为时间性差异。现行会计制度与税务制度之间的差异越来越多。一是收

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