会计核算制度的深层次改革

资产部分与原制度比较。主要的区别有1、强调了帐面余额和帐面价值的概念。帐面余额的含义与帐面价值的含义有所不同。新制度中多次使用帐面价值概念，很多地方将其作为资产计价的基础。为不便两者混淆，新制度专门说明：本制度所称的帐面余额，是指某科目的帐 面实际余额，不扣除作为该科目备抵的项目；帐面价值，是指 某科目的帐面余额减去相关的备抵项目后的净额。

　　2、修订了债务重组的处理。债务重组不再区分债权人 是否让步。对债权人来说，债务人以非现金资产抵偿债务，均以应收债权的帐面价值加相关税费作为取得资产的价值，而不再是按公允价值计价；对债务人来说，债权人修改债务条件或债务人以低于债务帐面价值的现金抵债、以帐面价值低于债务帐面价值的非现金资产抵债以及债务转为股本取得的收益均作为资本公积处理。对债务重组协议中所带有的或有支出条件，当或有支出不发生时，也转为资本公积。

　　3，对于非货币性交易的资产计价作了修改。非货币性交易不再区分同类或非同类资产，也不再区分换出资产是 否减值。凡非货币性交易，一律作为同类资产以换出资产的帐面价值加上相关税费为基础作为换人资产的人帐价值。

　　上述修改是考虑到目前我国公允价值很难取得。如果 滥用公允价值，反而会引起会计信息的更大失真。用较为可靠的帐面价值可以减少调节利润、粉饰业绩的空间，因此尽量回避使用公允价值。

　　4、增加了对存人证券公司资金的处理。存人证券公司资金也是近年来证券市场开放后出现的新经济业务。有的将其作为短期投资，有的将其作为银行存款，均不规范。新 制度明确将其作为其他货币资金处理，待购人股票、基金、债券等后再转为投资。

　　5、增加了“委托贷款”一级科目。新制度规定，委托贷 款应视同短期投资进行核算，但是，委托贷款应按期计提利息，计人损益（这一点与短期投资有所区别。短期股票债券 投资等分得的股利和利息，冲减短期投资成本）；企业按期计提的利息到付息期不能收回的，应当停止计提利息，并冲 回原已计提的利息。

　　6、对于带息应收票据，由原来中期（半年末）或年度终了时计提利息改为于期末计提。

　　7、对于不再符合资产定义的费用、损失，不再确认为资产。如待摊费用、长期待摊费用等，不能使以后会计期间受益的，应将尚未推销的摊余价值全部计人当期损益；开办费于开始生产经营当月起一次计人开始生产经营当月的损益；发生的待处理财产损失，如果期末结帐前尚未经批准的，应在对外提供财务会计报告时先按规定计人当期损益，并在会计报表附注中作出说明，等批准后再做调整；对于无使用价值和转让价值的存货和无形资产，应全部转入当期损益；对于不能再给企业带来经济利益的固定资产，应全额计提固定资产减值准备。

　　因此，新制度规定，资产减值准备从四项增加为八项，即除了对应收帐款、短期投资、长期投资、存货计提减值准备外，对委托贷款、固定资产、无形资产、在建工程也应计提减值准备，这一点，已与国际会计惯例完全接轨。

　　但为了避免企业利用计提秘密准备而蓄储利润，作为调节利润的手段，新制度还规定，对于滥用会计估计而多提的准备，在转回的当期，应当遵循原渠道冲回的原则，不得作为增加当期的利润处理。

　　8、对长期股权投资，新制度所作的主要变动是：

　　（1）以行政划拨方式取得的长期股权投资，按划出单位的帐面价值作为长期股权投资的初始投资成本。在市场经济条件下，股权交易应是一种市场行为，但也不排除一些企业集团在对下属子公司进行整合的过程中采取非市场手段，在子公司划来划去的同时，股权投资的价值确定出现了很大的随意性。增加这一条规定，应该说是很有现实意义的。

　　（2）在进行权益法核算时，对于不展于投资企业的净利润扣除内容中，增加了承包经营企业支付的承包利润。

　　（3）对于拟处置的长期投资不需要再划转短期投资。长期投资什么情况下而要划转短期投资，什么情况下可直接处置，界限确实较难划分。这样修改使得操作性大大婶强。

　　（4）对于以非现金资产进行股权投资，按照非货币性交易的原则进行处理。即在投资时不再以投出资产的公允价值作为长期股权投资的投资成本，不再产生投资成本与投出资产帐面价值的差异。

　　9、关于固定资产。固定资产的内容变化也较大。主要有：

　　（1）对于融资租人的固定资产的价值，按租赁开始日租赁资产的原帐面价值与最低付款额的现值两者中较低者作为入帐价值。与原来以设备价款加上相关费用作为人帐价值有了很大的不同。这样，在资产价值和长期应付款之间就有一个差额，这个差额作为“末确认融资费用”，以后分期推销计人财务费用。但根据重要性原则，如果融资租赁资产占企业资产总额比例等于或低于30%的，在租赁开始日，企业也可按最低租赁付款额作为资产的人怅价值，如是，在不考虑用银行存款支付的相关税费的情况下，资产价值和长期应付款之间当无差额。

　　（2）对于受赠、盘盈、无偿词人以及购买旧的固定资产等，直接以净值加相关税费入帐，不再体现反映其新旧程度的累计折旧。企业只要在此价值基础上按预计尚可使用年限计算折旧额，操作性更强。

　　（3）对于工程建造过程中的试运转形成的可对外销售的产品，在销售或转为库存商品时，按实际销售收入或按预计售价冲减工程成本。原制度规定得较简单，只说明在建工程取得的收入冲减工程成本，而新制度规定得更为具体，即如果试运转形成的产品直接对外销售，取得的实际销售收入冲减在建工程成本；如果暂时不销售，为加强对这部分商品的管理，应先转入库存商品，但应以预计售价结转，以后售出时不形成经营利润。结果和直接销售基本一致。

　　（4）对于在建工程结转固定资产的时间节点，改为达到预定可使用状态之前。也就是说，达到这个节点后，固定资产应按规定计提折旧，应该停止借款费用资本化。这是一个值得注意的重大变化。“竣工决算”、“交付使用”的时点概念就此退出历史舞台。这个时间节点与国际会计准则是一致的。

　　（5）对于己经估价人帐的固定资产，如果竣工决算的时间不在同一年间，按照实际成本调整原来的暂估价值、调整原已计提的折旧，应予追溯调整期初各项目及留存收益。原制度对如何调整没有明确，新制度规定得明确具体。

　　（6）对于融资租人固定资产，如果无法合理确定租赁期届满时，能够取得租赁所有权的，应在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧，改变了原仅按使用年限计提折旧的规定。

　　（7）明确大修理费用的推销期限不得超过下一次大修理开始前，以避免企业随意拉长大修理摊销期限，与受益年限不挂钩。

　　（8）对于投资者投人的固定资产，按照投资各方确认的价值作为人帐价值，而不再是评估确认的原价。

　　10、新制度对无形资产的核算规定变化最大的是：

　　（1）对于股份有限公司为首次发行股票而接受投资者投人的无形资产，应按孩无形资产在投资方的帐面价值为实际成本，而不是象一般企业以投资各方确认的价值为实际成本。这个规定比较特殊，对于股份有限公司来说，其股本来自社会各方，投资者投人的无形资产的价值是无法得到所有投资者确认的，因此只有投资方的帐面价值才是唯一依据。尤其是无形资产价值的不确定因素很多，此举也是为了减少股东的投资风险。

　　（2）对于无形资产的摊销年限，采用预计使用年限与合同、法律年限孰短原则，如果合同和法律均未规定受益和有效年限的，无形资产的摊销期限不得超过十年。

　　（3）关于土地使用权：对于一般企业取得的土地使用权，在尚未开发和建

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