中国会计准则制定：利益相关者的态度

【本文由PB创新网为您整理】一、研究背景与研究目的

　　尽管产生会计准则最早的美国，自20世纪30年代中后期就开始了其会计准则制定和实施的历程，但会计准则制定真正受到企业界及社会各界广泛而积极的关注和参与则是20世纪60年代才开始的（zeff，1978）。而且，国外已经有实证研究和规范研究成果证实了会计准则所具有的经济后果和制定过程的政治化色彩（注：Zeff在《“经济后果”学说的兴起》（Zeff，1978）一文中曾对会计准则的经济后果作了系统的总结和深入的分析；Darvid Mosso在《FASB观点》（Darvid mosso，1978）中对会计准则的政治化问题作了阐述。）。

　　会计准则作为一种社会游戏规则，也是一种公共物品。会计准则的制定是相关各方利益冲突条件下的一种公共选择过程，最终上升为一种政治化的程序也是很自然的事情。而任何社会游戏规则都具有调节人与人之间社会关系的功能，因此，会计准则的实施会产生影响信息使用者决策、影响利益相关者之间经济利益分配的“经济后果”也是一种客观必然。所以，只要存在利益相关者利益上的差别，会计准则制定的政治化倾向和会计准则所具有的经济后果就必然存在。实际上，从会计准则产生之日起，会计准则制定的政治化倾向和经济后果就客观地存在着，只是由于初期程度较轻，或受人们认识水平的限制而暂时未能被“发现”和“解释”。

　　我国自1992年开始发布第一个会计准则——《基本会计准则》，至今已经发布了一个基本会计准则和16个具体会计准则。由于会计准则的制定和发布不可能一蹴而就，为了防止出现制度空当，我国在发布和实施会计准则的同时，还不断地制定、修改会计制度（注：广义的会计制度应该包括会计准则，但这里的会计制度仅指由我国财政部统一发布的以“制度”称谓的会计制度。），进而形成了国际上少有的“准则”和“制度”并行的会计规则结构。近年来，已有专家围绕我国会计准则的制定机构和制定程序进行了多方位的理论研究。总的说来，我国关于会计准则制定机构和程序的研究还主要限于规范性研究。

　　本文以利益相关者所答问卷的统计资料为基础，尝试通过实证的和逻辑的方法对以下问题做出初步回答：（1）在我国，利益相关者对会计准则制定关注的程度究竟如何？（2）他们对现行的会计准则制定机构和制定程序的认同程度怎样？（3）他们所期望的状态是什么？在对这些问题做出回答的基础上，提出完善我国会计准则制定机构和程序的政策建议。

　　二、研究设计与研究方法

　　我们认为，由于存在着利益上的差别，不同利益主体对会计准则制定机构和程序所持的态度会有所不同，参与会计准则制定过程的积极性也会有所差别。基于此，我们选择了要求利益相关者“代言人”进行无记名填答问卷的方法取得实证资料。调查问卷的内容涉及会计准则制定机构和制定程序。

　　会计准则的利益相关者应包括企业、国家、投资者、债权人、经营者、职工、供应商、客户等。但考虑到所询问的问题专业性较强，对问题的准确把握需要有相当的会计知识背景，我们选取了六类调查对象。所选取的调查对象，既有较高的代表性，又较为熟悉会计准则的相关知识，能够较好地理解和把握问卷所提问题的含义。调查问卷所有问题均采用封闭式，同时为了提高研究结果的可靠性和可比性，本次调查问卷全部采用邮寄的方式发放和回收，发放问卷的时间是2002年12月中旬，问卷回收截止时间为2003年2月上旬。此次共发放问卷600份，回收问卷165份，其中有效问卷158份，有效问卷回收率为26.33％，在典型回收率20％～40％之间。回收的问卷覆盖大陆31个省、自治区、直辖市。关于此次问卷的调查对象、选样方法及回收情况见表1.

　　为简化表达，本文以后各统计分析表中的各类调查对象均以括号内的英文缩写表示。

　　在为27份有效问卷作答的高校专业会计教师中，现在持有股票的16人，占59.26％；过去买过股票但现在未持有股票7人，占25.93％；从未买过股票的只有4人，占14.81％，他们大致可以代表个人投资者和潜在的投资者。

　　三、调查结果及分析

　　（一）关于对现行会计准则制定机构的认同程度及价值取向

　　1.关于对现行会计准则制定机构的认同程度。由于最早制定会计准则的美国，其会计准则是由SEC授权会计职业团体制定的（注：尽管美国1973年产生的财务会计准则委员会（FASB），是一个归属于由9个职业团体的代表组成的财务会计基金会（FAF）的独立机构，而不再属于某一个职业团体，但本质上仍然具有民间职业团体性质。）。受其影响，在我国会计准则制定机构选择问题上也出现了不同的看法。有人认为，尽管当前由财政部负责会计准则制定是可以接受的，但我国会计准则的制定工作最终也应该由专门的机构负责（曲晓辉，1999）。我们的调查结果显示，人们已经比较熟悉我国会计准则的制定机构，而且对其也有了较高的认同程度。在我们回收的158份有效问卷中，有150人（占94.94％）知道我国的会计准则是由财政部制定的，只有8人（占5.06％）尚不知道我国会计准则的具体制定机构是谁。

　　关于被调查者对财政部作为会计准则制定机构的支持情况表明，总体上看，大多数（59.49％）的被调查者认为财政部作为我国会计准则的制定机构是合适的。从分类统计结果看，认为“合适”的比率最高的是政府会计管理部门负责人，其后是CPA和上市公司CFO；认为“合适”比率最低的控股股东CFO和高校会计教师也都达到1/3以上。这说明，财政部作为我国会计准则制定机构已经得到利益相关者较高程度的认同。

　　表2给出了对这一问题持肯定意见的被调查者的理由。从总体上看，支持率最高的选项是“政府部门制定具有更高的权威性，可确保有效地实施”；其次是选项B“我国会计职业界还无法担当起制定会计准则的重任”。从分类统计结果看，除信贷部门负责人对选项B的支持率低于80％外，其他类别的被调查者对这一选项的支持率均超过90％；各类别的被调查者对选项C的支持率也大都在50％以上。2.关于会计准则制定机构的价值取向表明。总体上有81.64％的被调查者认为我国会计准则的制定机构应该“以政府为主”。支持“以政府为主，政府有关部门与民间机构共同制定”的占43.67％，支持“以政府为主，社会各界广泛参与”占37.97％。赞成脱离政府主导、“由民间机构制定”或“由民间机构与企业界人士共同制定”的二者合计不足20％。这说明，我国会计准则制定与实施经过十年的实践，利益相关者的心目中已经有了一个关于会计准则制定机构的理想轮廓，而这一轮廓是建立在对我国现行会计准则制定机构认同之上的理性选择。分类来看，政府会计管理部门负责人在“以政府为主，政府有关部门与民间机构共同制定”和“以政府为主，社会各界广泛参与”两个选项中，有64.87％的人选择了后者，说明政府会计管理部门负责人赞成更高程度的政府主导；而其他类型的被调查者则有43％以上的人选择了前者，说明除政府会计管理部门负责人以外，其他被调查者多希望在政府的主导下，提高民间机构参与准则制定的程度。

　　（二）关于对现行会计准则制定主要程序的认同程度及价值取向

　　会计准则制定程序一直是人们普遍关注的问题，我国会计准则制定的基本程序包括：计划、起草、征求意见（注：除对具体准则的内容向社会征求意见外，2001年财政部会计司还就2001年度具体准则发布实施次序征询意见（见财会便函字[2001]14号）。）。其中征求意见的对象除专设的咨询机构“财政部会计准则委员会”外，还包括准则咨询专家、省级财政部门、国务院业务主管部门，并要求通过省级财政部门、国务院业务主管部门向所在地区和部门征求意见。我们注意到，近年

[1] [2] [3]  下一页