我国会计准则制定模式的探讨

回答是否完整呢？在这个讨论过程中是否隐含着一些前提呢？本文将提出自己的观点。 
　　三、遏制经理的（特定）控制权收益与来自特定控制权的解释 
　　从剩余索取权角度出发进行讨论的主要局限在于，分析会计信息生成规则的时候，直接把逻辑起点放在了企业净剩余（净利润）上；那么对会计信息生成规则制定权的思考，就必然沿着对参与净剩余分配的诸多个体是否最适合享有会计信息生成规则制定权的角度而进行下去，这可能就会过于强调净剩余的分配，而忽视净剩余分配之前的内容。新制度经济学的企业所有权理论的发展过程中，事实上包括两个大的分支——索取权理论和控制权理论，并且人们愈来愈意识到控制权的重要性。控制权的经济理论就成为了本文讨论的基础。 
　　（一）索取权理论和控制权理论着眼点的差异 
　　企业所有权理论沿着两个形式上独立但是内容联系紧密的分支在发展：索取权理论和控制权理论。无论哪个分支，其要解决的内容是一致的：如何更好的让经理为全体分散股东的利益服务，如图1所示。 
　　索取权理论（Alchian＆Demsetz，1972开创）研究的目标是通过设计企业的收入分配契约，吸引经理按照股东和债权人（员工）的利益行事，来保护分散股东的剩余索取权和债权人（员工）的固定索取权。因此索取权理论研究的可分配资源仅仅包括企业的货币性的增量收入。 
　　正式的控制权理论（Grossman＆Hart，1986；Hart ＆Moore，1990正式开创）基于不完全契约理论，认为交易各方无法在事前就各种未来的可能情况下的责权利完全界定清楚，从而导致契约的内容无法完全，但是契约的功能必须是完全的——即当出现了契约中没有规定的情况的时候，契约中至少要规定由谁来解决。此时，控制权就有了意义。 
　　控制权理论的全部可分配资源除了包括企业的货币收入以外，还包括经理个人可以用伤害股东为代价而独享的精神收益（例如奢华的办公室和为了个人声望而进行的过度多元投资等）。因此控制权理论研究的目标就是通过设计分散股东应当拥有怎样的剩余控制权以及如何去实现这些剩余控制权，债权人应当拥有怎样的或有控制权以及如何去实现这些或有控制权的各项机制，以遏制经理的“（特定）控制权收益”，来保护分散股东和债权人（员工）的索取权。其中，“剩余控制权”是指契约中约定的哪些终极控制权力，例如任命和解雇经理、决定经理报酬、决定重大投资、合并、发展战略等。拥有剩余控制权的个体，在企业正常经营情况下是代表全体股东的董事会和股东大会。“或有控制权”就是指契约中约定在破产重组时，由债权人拥有的接替原有股东与经理职责的权力。拥有或有控制权的个体是代表全体债权人的债权人大会。 
　　可以看到，虽然最终的目标是相同的——保护股东的剩余索取权和债权人（员工）的固定索取权，但是索取权理论和控制权理论的思路和最终的解决方法是完全不同的，而这些不同也为我们理解会计信息生成规则制定权提供了不同的视角。 
　　（二）控制权理论下建立会计信息生成规则的思想试验 
　　为了说明控制权理论是如何促使会计信息生成规则制定权的归属，我们尝试做一个思想试验。为了进行有趣的对比，我们的逻辑起点不是从净剩余（净利润）开始的，而是从享有净剩余的权利——索取权是否得到控制权保护开始的，因为这是一个更基本的前提条件。 
　　起点：在一个没有政府税收，没有借贷活动（包括赊购赊销），只有古典资本主义企业（股东和经理为同一个人）的环境中，由于全部索取权和控制权都由股东（即经理）所有，索取权得到了控制权的良好保护，因此股东（即经理）独享会计信息生成规则的制定权。 
　　放松假设：在具有政府税收，允许有借贷活动，但是只有古典资本主义企业的环境中，由于拖欠的政府税收、借入资金以及工人的工资等最终都会成为企业的债务，因此这些债权人为了保护自己的固定索取权，而获得了在企业无法清偿债务时候的或有控制权。债权人的事后或有控制权必然要在事前反映出来，这样这些不同性质的债权人将要求分享本来由股东（即经理）独享的会计信息生成规则的制定权。 
　　放松假设：在现实世界中，古典资本主义企业变成了现代股份公司，为了更好地利用各自的资源优势，经理和分散的股东由不同的个体担任。在这种情况下，经理为了自身的（特定）控制权收益，可能制定有利于经理，但是对分散股东、债权人、政府税收等不利的会计信息生成规则。即使分散股东获得了剩余控制权，债权人拥有或有控制权，但由于分散股东、债权人等一方面在公司外部处于严重的信息不对称状态，一方面个体数量众多难以组成有效的集体行动（Olson，1965），这样就会使经理制定的会计信息生成规则无法得到有效的矫正。这种情况长期发展下去，将会危及整个资本市场和借贷市场。  
　　政府具有暴力比较优势，由政府来制定会计信息生成规则将可以有效地遏制经理利用会计信息生成规则来谋求（特定）控制权收益的行为，有助于整个市场经济的健康发展。因此政府应当享有会计准则的制定权。当然，政府制定的会计信息生成规则不可能是完备的，对于其不完备的内容，应该由比政府拥有更多关于企业的信息，决策速度也远快于政府的经理所决定。由于会计准则已经控制了经理所能决定的空间，因此经理希望利用会计信息生成规则谋求（特定）控制权收益的弹性就非常低。 
　　此时，经理享有的仅仅是会计判断的决定权。这样，从控制权角度出发，为了遏制经理的（特定）控制权收益，我们同样得到了政府制定会计准则，而企业经理做出会计判断的结论，也同样回答了剩余计量悖论。 
　　四、会计准则制定与企业所有权理论——索取权与控制权的综合 
　　（一）索取权观点与控制权观点的融合 
　　事实上从索取权角度提出的对会计准则制定权安排的理解，与本文从控制权角度提出的经济解释，是无法割裂的，二者必然在企业所有权理论下得以融合。 
　　索取权观点和控制权观点都可以得到同样的关于会计准则的结论：政府拥有会计准则制定权，而经理拥有会计判断的决定权。可以说这是企业所有权理论的殊途同归——企业所有权理论的最终结果都是提高分散股东和债权人（员工）的索取权的效率。索取权的对象是货币收入，同时会计准则所能规范的只能是货币计量的部分，因此将理解会计准则制定权的着眼点放在货币收入——也就是净剩余的计量上面，是二者共同的落脚点。 
　　（二）索取权观点与控制权观点的差异 
　　1.解释的范围。 
　　索取权出发的观点，只能解释为什么应由政府来制定会计准则——因为所有拥有索取权的个体都来参与会计准则的制定是不经济的，由政府来制定则是交易费用最低的；但是对于政府应当制定怎样的会计准则，却较难继续解释下去了，“应当制定交易费用最低的会计准则”似乎难以具体把握。而控制权的观点，不仅可以解释为什么应由政府来制定会计准则——因为要遏制经理的（特定）控制权收益，保护股东的索取权；同时可以解释政府应当制定怎样的会计准则——应当制定可以较好地保护分散股东的会计准则（例如提高稳健性），这是一个可以更加明确判断的标准。 
　　2.对政府建立会计准则的激励。 
　　从索取权观点来看，政府建立会计准则具有公共契约的性质，从而有助于整个社会交易费用的节约。但是政府为什么要建立会计准则呢？政府耗费大量的成本建立会计准则，政府有怎样具体的收益？仅仅是让政府来享受经济繁荣的结果？利用抽象的“交易费用的节约”，索取权观点无法完全解决政府的激励问题。但是控制权观点却可以有效地解决这个问题。由于经理的（特定）控制权收益威胁

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