中外企业会计准则——借款费用资本化的比较

对借款费用的资本化。当资产的实体建造结束时，尽管日常管理工作仍在继续，一项资产已准备用于预定用途或准备销售，如果有少数工作尚未完成，也表明所有工作实质上已经完成。

　　（2）当相关资产的建造的各个部分分别完成，并且每个部分在其他部分继续建造中已可使用时，则在为使那一部分达到预定用途或销售状态的所有必需的准备工作实际上已完成时，应停止对借款费用的资本化。

　　美国会计准则的借款费用资本化流程图中列出的资本化的中止是在资产完工之日。并指出为了确定资本化期间的终止，有必要确定在当前会计期间资产是否已经基本完成并按预定用途做好准备工作。如果在当前会计期间该项资产已经完成，那么资本化期间将在该项资产完成之日结束。如果在当前会计期间资产没有完成，那么资本化期间将在当前会计期间的结账日结束。

　　在以上的关于借款费用资本化的开始时间，资本化间断和资本化中止时间的确认中，所比较的我国、国际和美国会计准则对于前两项的时间认定基本一致，即三个准则中虽然对开始资本化的时间和资本化的暂停的表述上有细微差异，但本质上是一致的。而对于资本化中止的认定，我国企业会计准则的征求意见稿只有一个概况性的说法，即当“固定期资产支付使用或生产的产品完工时应停止其资本化”。与此相比，国际会计准则对资本化中止的相关规定则不仅详细些，而且也体现了“实质重于形式”的原则。其中，不仅指出了一般情况下的资本化中止的条件，且提出只要资产的实体建造已经完成，则一般认为该资产阶级建筑工作已经完成而不论其日常管理性工作是否完成。另外，对于分部完成并分部使用的相关资产，例如由若干幢建筑物组成的一个商业停车场即为此种情况，若其中的一部分达到预定可使用或可销售状态所必要的准备工作实际上已完成，借款费用的资本化应停止。在这方面美国准则也有详细的规定。

　　（六）关于披露

　　我国企业会计准则指出会计报表附注中应当披露本期内予以资本化的借款费用金额，国际会计准则确定财务报表应披露的内容有：

　　（1）借款费用采用的会计政策；

　　（2）本期已资本化的借款费用；

　　（3）用于确定应予资本化的借款费用金额的资本化比率。

　　与此相对应，美国会计准则强调的揭示内容包括：

　　（1）如果在当前会计期间没有利息费用资本化，有关的利息发生额和利息支付金额；

　　（2）如果在当前会计期间有利息费用资本化，有关的利息发生总额和利息资本化金额。

　　从各个准则的披露内容也可以看出，我国准则征求意见稿所界定的是可资本化的借款费用的会计处理，而国际与美国准则还包括费用化的借款费用的处理和揭示。

　　从总体上看，借款费用资本化是多数国家允许采用的一种方法，但各国对借款费用的资本化对象和资本化时间等作了规定。

　　目前，国际会计准则委员会正在对该准则进行修订，修订后的《国际会计准则第23号-借款费用》将借款费用化处理方法作为基本处理方法，而将借款费用资本化处理方法作为允许选择的方法。修订的理由是：从理论上讲，根据“收入与费用配比”原则，借款费用在某些情况下应予以资本化。但从实务上看，费用化处理更便于企业操作，而且符合稳健性原则。

　　美国要求企业对于需要一定时间才达到预定用途的资产，将借款费用资本化为这些资产历史成本的一部分。

　　香港推荐但不强制借款费用的资本化处理。

　　在澳大利亚、法国、德国和英国对与建造或开发资产有关的借款费用允许资本化，但在一般实务中是将发生的借款费用费用化。

　　在德国，只有与长时间建造新设施有关的借款费用才予以资本化，借款与资本投资之间要求有密切关系，并且合理保证该设施的未来经济效益能补偿资本化的费用。

　　在日本，借款费用都在发生时计入费用，除非这种费用是专门用于长期房地产开发项目筹资的、有合理利率的贷款而发生的，在这种情况下，允许将贷款发生的费用资本化为房地产项目成本的一部分。

　　加拿大没有这方面的规定，但有时将借款费用作为资产成本的一个要素予以资本化。

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