从制定目标看统一会计制度制定的必要性

　[摘要]制定会计规范的目标应该包含三个层次：基础目标、经济目标和政治目标。从制定会计规范的目标看，目前我国制定统一会计核算制度十分必要。

　　[关键词]会计规范；制定目标；统一会计核算制度；必要性

　　改革会计核算制度、制定国家统一会计核算制度是我国继1993年颁布实施《企业会计准则》和分行业会计制度后在会计规范体系建设方面的又一项重大举措，具有里程碑式的意义。本文拟从探讨制定会计规范的目标出发，来阐明我国目前制定统一会计核算制度的必要性。

　　一、制定会计规范的目标体系

　　（一）会计规范的性质

　　1.会计的性质。要明确会计规范的性质，首先得从会计的性质说起。会计有各种不同的种类，本文所说的“会计”是指“企业的财务会计”。对企业财务会计性质的认识，我国主要有两派观点：一是“信息系统论”，二是“管理活动论”。现在看来，“管理活动论”不但适应计划经济条件下的会计环境，符合计划经济时代企业会计的实际，而且也适应我国社会主义市场经济时代会计的实际。在计划经济时代，国营企业的经营管理权（包括资金调度权）主要集中在国家手里，会计人员具有双重身份，既要代表企业，又要代表国家，既要做会计工作，又要做财务管理工作，不仅要提供会计信息，而且要直接参与企业管理，不仅要反映，而且更要监督（控制），因此在计划经济条件下“管理活动论”的会计性质观显然比“信息系统论”更加科学。在市场经济条件下的现代企业里，企业的经营管理权和理财自主权已得到落实，会计人员的身份也基本回归到单一身份上来，财务管理与会计的分立已成为必然趋势，但就此就认为作为对外报告会计的财务会计显然只能是一个以提供财务信息为主的纯粹的经济信息系统的观点仍值得商榷。在社会主义市场经济条件下，企业会计（包括私营企业的会计）仍要为国家宏观调控服务，为市场配置资源服务，为国家税收管理服务，为严肃财经纪律服务。其基本职能不仅要反映，而且还要监督（控制），甚至在某种程度上，会计监督比计划经济时代显得更为必要了。会计核算过程不仅是一个反映的过程，也是一个监督的过程。反映是手段，监督是目的。因此会计规范不仅是会计反映的规范，也是会计监督的规范。

　　2.会计规范的性质。从其内容看，企业财务会计规范本身是一个动态的发展的体系。但要从性质上回答企业财务会计规范究竟“是什么”，这又是一个很难回答的问题。自加世纪70年代起，这个问题倍受西方会计界关注，形成了如下观点：（1）“纯规范论”。认为会计规范是纯客观的约束机制，是一种纯技术性的规范手段；（2）“经济后果论”。强调会计规范的实施具有经济后果；（3）“政治程序论”。强调会计规范的制定是一种政治程序；（4）“兼容论”。认为“纯规范论”、“经济后果论”、“政治程序论”是会计规范性质的三个层次，会计规范的性质既是一种规范约束机制，又有经济后果，也是政治程序，是一个“三合一”。笔者认为，从其本质特征看，会计规范应当是会计行为和会计信息的“统一规范”。它既是企业提供会计信息的行为标准，也是企业提供的会计信息的质量标准，同时又是注册会计师等审计机构据以检验企业会计信息的基本依据。但称它是“纯客观”、“纯技术性”的规范也不科学，严格地说，它是一种具有深刻经济、政治后果的通过一定政治程序制定出来的具有“公共合约”性质的规范。

　　（二）制定会计规范的目标体系

　　制定会计规范的目标是指制定会计规范所要达到的目的和实现的效果，是会计规范系统运行的出发点和归宿，它制约着会计规范从制定到实施的全过程。

　　研究制定会计规范的目标定位问题可以循着内外两条路径展开：从规范系统内部的规定性看，可以循着“会计的性质+会计规范的性质+制定会计规范的目标”这样一条路径进行研究；从会计规范系统的外部规定性看，可以循着“会计环境+会计目标+制定会计规范的目标”这样一条路径进行研究。

　　通过以上两条路径的研究，殊途同归，可以得出这样的结论：我国制定会计规范的目标的具体内容应当包括三个层次：第一层次是基础目标；第二层次是经济目标；第三层次是政治目标。它们三者之间的关系是后者以前者为基础、是在前者基础上作出的延伸，从而从一个台阶走向另一个台阶，具有层层深入的特征。在这三个层次的目标内部，还分别含有不同的分支目标，因此，制定会计规范的目标实际上是一个庞大的体系。其中基础目标是制定会计规范的目标体系的根本，是首要目标，政治目标是其最高层次。对制定会计规范的目标体系进行研究，其着重点应放在对其基础目标的研究定位上。

　　早在1995年初，朱鎔基同志就明确指出，“建立全国统一的、科学的、符合国际惯例的财会制度是企业科学管理和建立现代企业制度的基础”，党的十五届四中全会正式提出了“建立全国统一的会计制度”的要求，1999年修订的新《会计法》中也多次提到“国家统一的会计制度”问题《企业财务会计报告条例》的发布实施，标志着我国制定全国统一的会计核算制度的正式开始，目前财政部正在广泛征求意见，紧锣密鼓地进行这项工作。由此可见，全国统一的会计核算制度将成为我国会计规范体系的核心内容。从制定会计规范的基础目标、经济目标和政治目标看，我国制定并实施全国统一的会计核算制度十分必要。

　　二、制定会计规范的基础目标

　　制定企业会计规范的基础目标是对企业财务会计信息的提供（即会计行为）和提供的财务会计信息作出统一规范，为外部信息需要者取得真实、公允、可比的会计信息提供保证。

　　在研究制定会计规范的基础目标时，必须明确以下几个问题：

　　（一）对会计行为和会计信息作出统一规范是制定会计规范的内在动因，也是制定会计规范的最根本的目标，否则，制定会计规范的必要性就无从谈起。

　　（二）会计行为和会计信息是会计规范体系规范的两项基本内容，两者缺一不可，但重点是“会计信息”的规范，会计行为的规范是为会计信息的规范提供条件的。特别需要强调的是，企业会计规范体系规范的是企业财务会计的会计行为和会计信息。不是企业会计，不属于其规范的范围，不是企业的财务会计，也不属于其规范的范围。全国统一会计核算制度的制定正符合这一要求，它统一规范的是企业财务会计的核算（包括会计反映、会计监督）方面。

　　（三）“作出统一规范”中的“统一”一词包括四层含义。（1）作出“统一”规范是为了保证会计信息的可比性。可比性是会计信息的基本质量特征之一，保证会计信息的可比性是制定会计规范及从事其他各项会计工作的重要原则。为了保证会计信息的可比性和会计核算的统一性，一般不应当允许对同样的经济业务采用不同的会计政策。但统一性并不应当绝对地排斥灵活性，如针对某些特殊行业（如金融企业），可以允许制定不同的会计规范，针对某些特殊的会计业务，也可以允许在两种或两种以上的方法中作出选择。允许有适度的选择性，会计信息的质量反而会有所提高。只有这样，才能在维护会计规范的公认性和权威性的基础上，提高会计规范的操作性。（2）会计规范的实施范围应当是所有企业。由于我国存在不同所有制、不同经营机制和经营模式、不同行业和不同规模的企业，因此，在会计规范的实施范围问题上一直存在争论。首先，对于普遍适用的会计核算要求和方法，会计规范应作出统一规定，但在规定具体要求和方法时对不同对象应作不同规定，对某些规定可以标明仅适用于哪些企业或标明对哪些企业不适用。其次，应强调会计规范主要适用于股份公司和有限责任公司，其他企业（如合伙

[1] [2] [3]  下一页