论会计职能

题的揭示使人不得不作出这样一个惊人的结论;在众多会计名家及著名会计团体的笔下,会计从来都未曾摆脱过作为“工具”的命运，无论会计环境发生着多么重大的变化，会计都始终被看作是纯粹服务性的工作，是处于被动状态的行为，从始至终处在作为“工具”的这个社会位置之上。面对这一令人深思，甚至被人熟视无睹的奇怪现象使人不能不产生一系的思索，产生这一怪异现象的根本性原因究竟何在？造成这一怪诞现象体现在人们思想认识与理论研究方面的误差究竟又是出自何处？在会计界之内是否有一部分人一直处在一种自惭形秽的状态之中还是生在山中无甲子，不知世上已千年？这些正是本文以下将试图探索的问题。 

　　二、管理经济学家眼中的会计"庐山真面目" 

　　检索大量有关经济管理的文献，可以同样惊人地发现，那些著名的管理经济学家们从来就不从"工具"的角度来评价会计，他们的观点甚至完全与一些会计学家的观点相背离，以其所论、所云相较量，会计界中工具论者便陡然显得黯然失色。 

　　美国著名学者克劳德·小乔治 （Claude S.George）在评述考古发现的史前"账单"时指出：在5000年以前的苏美尔人文化中所发现的世界上某些最早的书面文件，是管理控制实践的证明。同时，他认为那些祭司向所谓的"神"提交的财物保管账目其本身便是"一种管理控制实践"。 据此他还断定当时苏美尔人已认识到"进行管理控制的必要"。在这方面他与英国著名史前考古学家柴尔德（V·G·Chide）教授所作结论相同，而柴尔德教授又更进一步强调那些史前"账单"所体现出来的意义还表现为人类知识上的一次革命，而制作"账单"的人本身便处在管理的位置之上，他们为"管理日益增长的收入任务……必须设计出更好的办法来。"在管理经济学划期中,经济学家们把第一阶段古代史（公元前3000年到公元1600年）划期的首要标志确定为"通过簿记来掌握和计量个别的社会关系"。并明确指出： 对于管理经济学来说必须充分评价复式簿记的意义。他们认为：复式簿记与帕乔刊关于复式簿记的著作"把商人的私人家政（计）与商人的经济管理分离开来,依据复式簿记使商人的经营管理独立起来。资本主义企业就是这个进程的结果。"由此可见,经济管理学家与考古学家们一开始便从管理的方位上来评价原始计量记录法与单式簿记，并对复式簿记在管理中的地位与作用予以高度评价，事实上，他们已经把簿记工作作为管理工作的一个组成部分来看待。 

　　在19世纪下半期,在人类努力创造条件实现由簿记向会计转化的前期,马克思在《资本论》第二卷（1885年版）中,以高瞻远瞩之伟大气魄对"簿记"之重要性、本质及其发展规律作出了科学的论断："过程越是按社会的规模进行,越是失去纯粹个人的性质，作为对过程的控制和观念总结的簿记就越是必要。"马克思是把会计的发展与经济发展这个历史动因紧紧联系在一起加以分析并作出这一科学论断的。一方面，表明社会经济越是向更高阶段发展，生产与市场的关联越是紧密，公司内外所体现出来的经济关系越是复杂，会计的地位与作用便越是显得重要；另一方面，则表明会计具有"过程的控制和观念总结"之职能，既反映企业的整个生产经营过程及其结果，将客观经济现象如实显示出来，并作出相应的结论，而又对整个生产经营活动过程发挥控制性功能作用。可见，马克思的这一科学论断与"管理工具论"毫无相涉之处。 

　　从19世纪中叶至20世纪初,在一些跨世纪经济学家们的著作中,又可以进一步看出他们对会计社会地位与工作地位更切实、更具有针对性的评价。德国著名经济学家马克斯·韦伯（Max Weber）指出："一个合理的资本主义企业就是一个附有资本会计制度的企业，也就是，根据现代簿记和结算方法来确定它的收益能力的一个机构"。他还进一步指出："资本主义存在最起码的先决条件，就是把合理资本会计制度作为一切供应日常需要的大工业的标准"。韦伯讲的"现代簿记"（Buchhalten）指的便是现代会计。他既强调簿记的技术,又强调规定技术操作的标准---会计制度。即说明簿记在确定企业收益中的作用,但又指出这种作用并非仅仅是技术的、服务性的，而是具有重要管理意义的。显然，这是一公正的评价，是具有时代意义的观点。 

　　与韦伯同时代的法国著名经济学家亨利·法约尔（Henri　Fayol）不仅明确把企业的财务与会计区别开来而且相关联地确定了它们在企业经营管理中的地位与作用。法约尔认为，公司的经营与管理活动是两个不同的概念，经营是由技术活动、营业活动、财务活动、安全活动、会计活动与管理活动六大部分有机组合而成，而其中的管理活动又包括计划、组织、指挥、协调、控制这五大要素。法约尔指出：财务活动的基本目标在于资本的筹措与应用，而会计除具有核算功能之外，还直接与管理相关，诸如会计组织、制度，以及成本控制等，它既体现了经营与管理之密切关系，也体现了在公司经营活动中的能动作用。在公司的经营管理工作中，财务与会计与其他活动结合为一体，成为不可分割的部分，是公司的管理行为之一，而这一点却正好在一些会计学者眼里出现了视觉上的误差。 

　　与以上两位学者齐名的是美国经济管理学家弗雷德里克·泰罗（Frederick　Taylor），他被誉为"科学管理"的创始人。这位跨世纪的优秀人物在现代公司管理中确立了 " 现代成本制度 "。并在这一制度中充分体现了"标准成本"、"差异分析"与实行"预算控制"的精神，以及具体进行计量、考核的基本方法。泰罗不仅从工程技术与管理相结合的方位观察管理方面的问题，而且在实践过程中认定了进行"预算控制"与"成本控制"的重要性，他将会计纳入公司管理活动过程之中，并开辟了由财务会计扩展到管理会计的通道。在泰罗之后，又有很多工程师在"管理会计"建设方面作出了贡献。1937年出版了由美国管理学家卢瑟·古利克（Luther　Gulick）与英国公认管理学权威林德尔·厄威克（Lyndallf　Uiwick）合编的《管理科学论文集》，该书将自法约尔以来有关管理职能方面的论说加以系统化,提出了著名的"管理七职能论",即计划、组织、人事、指挥、协调、报告、预算七大职能，在论及"预算"职能时,他们认为,在这一职能中应当包括财务计划与会计控制等重要内容，并将会计纳入整个管理活动之中，从管理的角度认定了会计的职能。 

　　本文还要提到的是德国经济学家古藤伯格（E·Gutenberg）在《管理经济学原理》一书中对于财务与会计地位之认定与作用之评价。古氏之作分为三论，第三卷为《财务论》（1969年版）。论说中把筹资、投资、生产、成本、销售、会计等关键性管理环节有机结合在一起，突出了财务与会计，尤其是成本控制在管理中的地位与作用，他的理论对其后财务与会计理论的发展产生了重要影响。 

　　如此等等,经济管理学家们笔下的会计在经济世界里显示出一种重要管理能动力,无论它在理论上的位置，还是在实践中的位置都始终与经济管理关联在一起。无论是从那荒远时代去探索会计的历史起点，还是在当今信息经济发展时代考察现代会计的状况及其发展态势，他们都把会计的发展看作是一个完整的历史演进过程，并在此过程中确认会计的发展与经济的发展、管理的发展始终所存在的相辅而行的关系，并且这种关系随着经济之演进促使会计与管理渐自融为一体。可谓识得"庐山真面目"，旁观者清理亦清。相比之下，为何在会计职能作用认识与会计本质揭示方面，管理学家与会计学家之间认识上的差异如此之大，为何在研究结论方面存在天壤之别？在此，试从下述几方面考究其原因： 

　　（一）"不识庐山真面目，只缘身在此山中" 

　　1886年，美国科学管理的先驱亨利·汤（Henry　Towne）发表了题为《作为经济学

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