论会计职业判断

【本文由PB创新网为您整理】财政部于2000年、2001年分别发布了《企业会计制度》和《金融企业会计制度》，对新制度的评价，笔者赞同盖地教授的意见，即中国企业会计标准已基本实现了与国际会计准则的大同，是高质量的会计标准。因此，笔者认为，当前我国会计改革和发展的首要任务，不是加快会计标准与国际惯例接轨的问题，而是如何着力提高会计人员职业判断水平的问题。为此，笔者根据多年上市银行会计工作经历，就此问题作些探讨。

　　一、会计职业判断及其基本特征

　　会计职业判断就是会计人员在会计法规、企业会计准则、国家统一会计制度和相关法律法规约束的范围内，根据企业理财环境和经营特点，利用自己的专业知识和职业经验，对会计事项处理和财务会计报告编制应采取的原则、方法、程序等方面进行判断与选择的过程，即对企业应采用什么样的会计政策进行判断与选择。会计职业判断具有以下几个特征：

　　l.专业性。我国著名会计学家葛家澍教授认为，会计“是旨在提高经济效益，加强经济管理而在企业单位范围内建立的一个以提供财务信息为主的经济信息系统。这个系统主要用来处理企业经营过程中价值运动所产生的数据，而后把它加工成有助于决策的财务信息和其他经济信息（总称会计信息）”。会计系统是“由确认、计量、记录、报告、分析、预测（计划）、评估等一系列元素（环节）有机构成的集合，它们共同实现着独特的目标，跟踪着生产和经营的全过程，捕捉应由会计系统处理的数据，通过加工转换，使之成为可用于评估企业生产经营效率和效益，反映企业的经济与财务实力，可用货币予以量化的信息”。可见，会计工作是一项专业性极强的工作，企业会计政策的设计和会计事项的处理只能依赖于会计人员的职业经验、知识水平和实际驾驭能力。所以，会计职业判断只能依靠会计专业人士才能进行。

　　2.目标性。判断总是有其特定的目标指向。根据国际会计公司普华永道的研究结果，“股东价值最大化已成为大部分公开上市公司的首要目标，不仅仅在英美国家，在亚太地区和欧洲大陆也同样如此，尤其是在德国，所有的顶级大公司棗Veba， Hoechst和Daimler Benz都有同样的观念，他们强调长期价值的增加”。因此，企业管理当局在进行会计政策决策时，他们考虑的重点不在于会计理论是否科学，而是在于这一政策能否在公司理财方面有助于所有者（股东）价值的最大化。因为，对企业管理当局而言，将波动幅度过大的利润报告给投资者，会使他们作出企业经营风险过大的结论而给企业所有者价值造成不利的影响。所以，会计职业判断的目标，就是在符合国家法律法规的前提下，如何在可持续的基础上为所有者价值最大化进行企业会计政策的选择与设计。

　　3.权衡性。由于不同利益主体的目标不同，其对会计信息的要求也不同，从而决定了对会计政策选择要求的不同。对所有者而言，其目标是企业资源的保值增值，实现所有者价值的最大化。管理者受托于所有者，其目标应当与股东的利益基本一致，但他们也追求自身利益，如提高薪水等。债权人的目标是确保债权的权利得到及时足额的行使，因此关心企业资产的流动状况。投资者和潜在的投资者关心企业的成长性、利润分配政策，其目标是提供对决策有用的信息。而政府的目标是企业社会效益的最大化。这些不同的目标，反映了不同利益主体的不同利益关系。不同利益主体要求有不同的会计政策，产生了不同的决策行为。因此，会计职业的判断过程，也是不同利益主体相互博弈，最后达到一定均衡的过程。

　　4.社会性。会计职业判断的社会性表现在两个方面：一是会计职业判断是在有限制和要求下的相对主观，它要受制于社会的外在约束机制（如法规、政策、目标、国情和技术水平）、会计自身特征、原则及相应的理论框架和会计人员自身的业务技能与职业道德水准的制约；二是由于会计职业判断的结果直接影响税收以及财富分配，因而会计职业判断对政府、企业管理当局、财税机关、投资者和潜在的投资者、债权人和信贷者及其他利害关系人的决策行为具有鲜明的经济影响（Economic Impact）。因此，人们在进行会计职业判断时，不能纯粹从技术会计角度出发，而应从更广泛和更开放的角度出发，更多地考虑各方面因素（包括经济影响和社会影响）和听取各方面的意见，较好地处理它的“客观中立性”与“经济影响性”之间的平衡，从而使会计职业判断能够尽量满足各利益团体的“共同需要”（Common Needs）或尽量维护“公众的利益”（Public Interests）。

　　二、会计职业判断的动机分析

　　会计学界对会计职业判断动机的研究已经有相当长的时间，特别是实证会计的研究方法被引入以后，得到了很多富有启发意义的结论。瓦茨和齐默尔曼通过总结实证会计研究的成果，将影响企业会计选择的因素概括为三大类，即报酬计划（Bonus Plan）、债务契约（Debt Covenant）和政治成本（Political Cost）。他们认为，企业经理人员的个人收益一般是与企业的经营情况、特别是盈利等会计指标紧密联系的，因而管理当局具有通过会计选择来影响会计利润的动机；负债经营被普遍地认为是企业理财的基本手段，甚至是管理当局开拓进取精神的体现，而债权人为维护自身的利益，往往会在债务契约中加上许多限制性条款，为此，企业管理当局具有通过会计选择行为来美化财务状况以满足债务契约的动机。另一方面，政府及监管机构出于控制经济资源、分享经济收益、稳定市场秩序等考虑，会通过税收、收费、管制等手段对企业施加影响，促使企业管理层或者游说政府使其采取有利于己的政策措施，或者通过一定的选择行为来迎合政府的监管。

　　笔者认为，分析我国会计职业判断的动机，应特别关注以下两点：一是法人治理结构不完善或不合理，二是应付各方监管的压力很大。因此，会计人员在进行职业判断时，为谋求股东价值最大化、企业整体发展和个人优化的经济效用，下述动机便成为我国会计职业判断的根本出发点：

　　1.自我保护。作为企业的管理层，无论是董事会、监事会成员还是高级管理人员、核心技术人员和会计人员，都面对着股东及股东授权人的监控与考核，这就产生了交椅能否保住、能否升级、各项经济待遇能否保住并提高的问题。特别是在我国，企业管理者的业绩，一定程度上与其政治待遇相关，如取得什么层次的成绩可授予什么级别的荣誉称号，甚至可以获得人大代表、政协委员资格。于是在提供会计信息时，他们自然心知肚明，一定会选择有利于自身利益的会计政策。从中国的琼民源事件到美国的安然事件，一系列企业财务舞弊案件的核心是会计做假。所以，笔者认为，会计人员进行职业判断时，首要动机应该是学会自我保护，即应该学会在法律和制度允许的范围内，为自我和所服务的单位争取每一可能的机会，避免一切违纪违规行为的出现。

　　2.迎合“达标”要求。以上市银行为例，央行、财政、税务、证监会以及各级政府等机构的“齐抓共管”，给上市银行经营管理以很大的压力，有关资本充足率、资产流动性、存贷比例、中长期贷款比例、国际商业借款比例、不良贷款比例、资产减值准备程度、利息回收率、贷款集中度以及净资产收益率、每股收益、每股净资产指标，以及境内外双重审计政策等，都构成上市银行实施会计职业判断的目标。此外，出于维持其从证券市场融资能力的考虑，上市银行会特别关注证监会有关上市公司增发股票或者配股资格的条款，从而形成维护融资能力甚至上市资格的会计选择动机。

　　3.实现企业整体发展战略。不论企业如何运作，怎样发展，其整体战略目标从理财的角度来看，无非是实现公司利润最大化、每股盈余最大化或股东价

[1] [2] [3]  下一页