论制定会计准则的允当程序

允当”的允当程序，以确保（至少在形式上确保）准则制定独立、公正，从而使各国人们在心理上更为愿意接受国际会计准则，因为允当程序按理性原则进行会使具有理性能力的人更加理解程序本身和程序结果据以作出的理由，他们会有一种被说服而不是被强制的感受，从而更愿意接受程序结果，事实上，这就是程序公平的核心内容。国际会计准则委员会在这次机构改组中充分地体现了程序公平的精神（改组后IASC是否能在实质上做到公平不在本文的讨论范围），比如在其1998年12月发布的“重塑国际会计准则委员会”（shaping IASC for the Future，Discussion Paper）中最关键的一章就是第五章：“改进国际会计准则委员会的结构和允当程序”。同样地，美国会计准则的制定也是通过使用允当程序使社会上各主要利益集团的利益得到体现，而不是受某一强势集团所左右，从而使其尽量做到程序公平，对社会压力以最大限度的回应，只有这样才能使所制定的准则具备广泛的可实施性。从某种意义上可以说，美国财务会计准则委员会（FASB）的历史，就是一部不断发展和完善允当程序以关注相关利益者意见的历史。

　　三、允当程序应用于会计准则制定的作用机制：广泛地听取和告知

　　允当程序的实践优势在于通过“广泛地听取和告知”确保准则制定的程序公平。诸如成立咨询委员会、顾问团，发布讨论备忘录、征求意见稿、召开听证会等都是在会计准则制定中实施允当程序所采取的具体方式。允当程序的作用机制主要包括三个方面：前提条件——准则制定机构的独立性；基本条件——准则制定过程的公开性；本质要求——准则制定的广泛参与性。下面以改组后的IASC为例（4），简要描述允当程序的这一作用机制。

　　（一）关于前提条件：机构独立性

　　根据新宪章规定，国际会计准则理事会（IASB）全权负责准则制定，理事会是个专职的准则制定机构，其成员的首要条件是技术专家，14名成员中有12名为专职人员，他们要与原雇主解除一切雇佣关系，且不能保留任何有损于准则制定的独立性的经济利益关系，在准则制定中仅代表自己而不受任何组织或地区的影响。

　　以上只是从形式上保证了理事会的独立性。为了使理事会工作的独立性在根本上得到保证，IASC还采取了这样一些措施：

　　1、新成立的托管会（Trustees）负责为理事会的工作顺利开展筹集充足的资金，每年的经费预算达1600万美元（与美国FASB相当），这样就可使理事会成员获得相当丰厚的报酬，从而免受外界的干扰。同时，为最大限度地减少资助者对IASC的影响，他们不接受任何一笔超过限额以上的捐赠。

　　2、无论是托管会还是准则咨询委员会（SAC）、指导委员会（Steering and Advisory Committee）、顾问团（Advisory Group），他们只是就准则制定的日程安排、准则制定过程的一些具体事宜与理事会进行沟通、交流，并向理事会反映代表各利益集团的一般性的意见。但是，他们不能就具体的技术问题向理事会施加影响。

　　3、19名托管会成员中除8名由资助机构推荐外，其他11名为自由、独立的托管会成员，并允许以个人名义参加选举。

　　（二）关于基本条件：过程公开性

　　1、理事会、准则咨询委员会和常设解释委员会的所有会议（除有关人事问题外）都要向公众公开，在会议召开前要公告会议事项，会议结束后立即由秘书处公告有关技术决策概要。

　　2、对拟立项的准则公开发布讨论意见稿或举行听证会，并将有关的问题、现存原则和方法、相关理论等全部加以列示。理事会根据收到的意见拟定一份征求意见稿并公开发布，然后再次举行听证会，对征求意见稿所提出的方法进行正反两方面的评论。

　　3、IASB公布一项准则的同时，也要公布一项结论基础（Basis for conclusion），结论基础用于向公众解释结论是如何达成的，并提供背景知识以帮助准则使用者在实践中更好的应用。

　　（三）关于本质要求：广泛参与性

　　1、托管会有19名具有不同地区及功能背景的个人组成，国际会计师联合会（IFAC）推荐其中的5名，报表编制者、使用者和学术界国际组织分别推荐1名。为了保持区域平衡，使其具有广泛的国际基础，托管会成员有6名来自北美、6名来自欧洲、4名来自亚太地区、3名来自其它地区。

　　2、准则咨询委员会是不同地区、不同功能背景的组织和个人向理事会和托管会提供建议和思路的正式渠道，大约30人组成（首届为45人）。他们的职责是向理事会提供有关准则立项及工作缓急先后的建议，表述自身所代表的利益集团或人士的意见及向托管会提供其他建议。

　　3、尽量与各国准则制定机构建立广泛的联系，并专门指定理事会专职成员中的7名负有特别责任与相应国家准则制定机构（5）进行正式沟通的责任。

　　注释：

　　（1）也有人将会计准则制定中的“due process”译为“充分程序”，但我们认为将其译为“允当程序”更为恰当，因为“due process”原为一个法律术语，比如“due process of law”即为允当法律程序或正当法律程序，“due process clause”即为允当程序条款，译为“充分程序”只强调准则制定过程中给予充分机会听取各相关集团的意见，而未反映出给予这一“充分机会”的目的是为了保证准则制定的独立性、公正性，而不被相关利益集团所影响或控制，所以译为“允当程序”更能反映在准则制定中使用due process的目的之所在。

　　（2）国际会计准则委员会不但以专门的文件公布了理事会的工作程序（IASB due prOcess），还以专门的文件公布了常设解释委员会的工作程序（SICdueprocess）。资料参见websiteofIASC：www.iasc.org.uk.

　　（3）以美国“认股权”准则的制定为例，该准则从20世纪80年代中期开始，前后历时数十年：有数十位参议员和众议员给FASB写信；财政部长、商务部长、全国经委会主席公开指责FASB的这一准则征求意见稿；国会为此先后举行了数次听证会，甚至克林顿总统也表示关注；最终发布的准则（FAS123）也由原先拟订的强制性披露改为自愿性披露（Bereford，1995）。

　　（4）有关改组后IASC工作程序的资料全部来自WebsiteofIASC：www.iasc.org.uk，2001.主要有IASB con-stitution，IASB dueprocess，SIC due process

　　（5）这些国家分别是澳大利亚、新西兰、加拿大、法国、德国、日本、英国和美国，其中澳大利亚、新西兰两国由Warren McGregor一人负责。

上一页  [1] [2]