近期我国会计准则与制度理论研究综述

　　本文认为合并财务理论的逻辑起点是合并会计主体。正是因为对合并会计主体的有关方面存在不同的认识，才形成目前不同的理论流派和处理方法。纳入合并范围的前提是权益性资本投资；纳入合并范围的条件是持续有效地控制。合并财务报表模式是合并理论与合并方法相结合的方式。合并理论是关于合并会计主体内母子公司关系、少数股东地位的看法，并由此决定是否及如何确认少数股东享有的资产与负债，少数股东权益和少数股东损益。合并方法是对合并会计主体创立方法的认识，并由此决定母子公司在合并已存在的资产与负债时的计量基础。

　　不同的合并理论与合并方法可以组合成多种合并财务报表的方案，即“合并财务报表模式”。对同样的合并业务，按照不同的合并财务报表模式将有不同的确认、计量结果。合并财务报表的编制程序是重新确认和计量。首先，按照合并会计主体所确定的会计期间，重新确认、计量企业集团在该期间内发生的交易或事项的财务影响。其次，按照合并会计主体的会计政策对子公司的交易或事项的财务影响予以重新确认与计量。再次，一个会计主体的财务报表应采用同一的编报货币。最后，对于集团内部交易产生的财务影响，即个别财务报表与合并财务报表在确认，计量方面的差异，在编制合并财务报表时，需要重新予以确认和计量，通过抵消分录来消除这些差异。

　　选择会计模式的标准

　　所有的选择都是自觉或不自觉地将各种备选方案对照预设的一套标准进行测试筛选而做出的。除了指出生产的信息应相关和可靠外，会计文献几乎没有讨论过会计模式的选择标准问题。本文就是经过讨论，形成一种会计模式要想胜过其他与之竞争的模式所必须具备的七条标准。具体包括：

　　一、资产负债表应该是真实而公允地披露主体资产负债表日的财务状况，也就是说，它应该披露主体所有的资产与负债，并且是那些符合资产和负债公认定义，满足其公认确认标准的资产与负债。

　　二、主体已确认的资产和负债应该以它们在资产负债表日的持续经营价值（value to a going concern）计入资产负债表。

　　三、某一会计期间收益表所列示的损益应当反映该期间归属于该主体的真实财务资本（real financial capital）的增减。

　　四、会计计量应在年与年之间保持一致与可比。

　　五、加总的数额应具备真正的可加性（additive）。

　　六、财务报表提供的所有信息都应具备可验证性。

　　七、财务报表提供的所有信息的价值都应超过其成本。

　　以上这些标准是公理性的，我们现行的这套公认会计原则一条标准也不符合。事实上，这些标准所指向的是基于“对企业的价值”（即永续价值）而非历史成本的会计模式选择。本文还将讨论一个持续争论至少50年的论题，那就是以收入与成本相配比为基础来计量收益，还是以净财富的变动为基础来计量收益呢？后者使资产负债表及其变动变得最具理论重要性。

　　本文最后论证说明了资产负债表优先的方法，并指出与有关文献讨论相反，在诸如油田等自然资源开发项目结束时发生的废弃成本的支出及相关责任，按照资产负债表法能比配比法得到更好的会计处理。

　　本文的目的就在于说明编制传统财务报表的模式所应满足的标准。“模式”一词此处仅指一套应遵循的会计原则。这些原则中所隐含的是服务于财务报表使用者的需要。关于这些需要的内容有着实质性的一致意见；但也有着持久的意见不一致。

　　会计国际化：“求大同存小异”

　　会计国际化与国家化的矛盾源于会计的二重性。会计形成并受制于其所依存的社会环境，各国会计所处的政治经济文化不同，所以导致会计模式的不同。可以预见国家色彩会长期存在。会计国际化实质是各利益集团博弈的结果，会计准则的差异则反映了各国利益集团实现自身利益的方式。会计国际化将使资本市场发达的国家受益而使资本市场落后的国家受损，因此，在近期统一会计标准是不现实的。从长远来看，各国的准则将与国际准则趋同，但国际会计准则委员会制定的也只能是作为各国准则的基准准则。我国会计国际化的策略选择：1.加强与世界各国的沟通与协调；2.制定一个既有利于维护我国利益，又有助于促进会计国际化的准则；3.制定我国分层次的制度或准则体系与执行机制。

　　从财务会计理论框架审视研究开发支出会计

　　研究与开发（R  D）会计的核心问题是R  D支出是资本化还是费用化。文章尝试从财务会计理论框架层面对R  D会计进行审视。

　　一、会计目标。我国会计目标是经济责任与决策有用相融合，以决策有用为主导，这要求会计信息既要重视相关性又要关注其可靠性。R  D支出费用化使其信息披露丧失了客观的基础，从而削弱了会计信息的决策有用性，而且费用化这种强烈的谨慎倾向甚至会动摇会计决策有用的基础。

　　二、会计环境。从R  D活动依托的技术经济环境来看，焦点问题就是资金。如果将R  D支出全部费用化，势必影响到企业的利润指标，使得企业在资本市场上无法顺利地筹集所需资金，不利于R

　　三、会计信息质量。会计信息最主要的质量特征是相关性与可靠性。R  D支出费用化的谨慎倾向使得会计信息无法实现公正性与真实性，并造成大量会计数据与财务指标的扭曲。

　　四、会计信息使用者。从投资决策角度看，R  D支出费用化导致信息不对称；从管理角度看，R  D支出费用化导致宏观与微观两个层面的管理弱化。

　　五、会计原则。R  D支出费用化导致企业对于无形资产的会计处理产生内在的不一致，从而违背一致性原则的要求；同样不符合划分收益性支出与资本性支出原则、配比原则等的要求。

　　综上，笔者认为R  D支出符合资产的定义，仅仅在外在形式上不同于有形资产，其实质上是一项投资，应予以资本化，并在有效期内进行摊销。从以上财务会计理论框架诸要素角度分析，目前R  D支出费用化处理缺乏理论根据，其危害性也是显而易见的。笔者建议以高新技术企业作为R

　　上市公司的会计舞弊分析

　　该文从压力、机会和合理化三个方面着重分析了上市公司会计舞弊的条件，从收入、成本、减值准备等方面介绍了上市公司会计舞弊常用的方法，从而提出了遏制上市公司会计舞弊的对策，以达到有效治理的目的。

　　作者首先分析了上市公司会计舞弊的条件：压力，机会和合理化。压力是舞弊者的行为动机，我国上市公司面临的压力主要有：公司上市、发行新股、避免ST和退市、配合二级市场炒作股票。机会是舞弊动机实现的前提条件 ，指舞弊者进行舞弊而不被发现或者能够逃避惩罚的条件。舞弊当事人常常通过自我合理化的过程中寻找“为企业，为员工谋利益”这类更高尚的借口。实际上政府和社会各界也常常因此给与这些经营以原谅。

　　作者接着列举了上市公司舞弊的几种方法。我国上市公司会计舞弊往往不是掩藏收入，逃避税收等，而是宁愿多支出税费也要增加收入，提高利润。上市公司大部分的会计舞弊中，要通过虚增收入，减少成本和调整八项减值准备虚增或调节利润。虚增收入的途径主要有伪造收入，多计收入，提前确认收入，循环创造收入。主要通过关联交易来实现。减少成本主要通过：推后计算成本，少计或不计成本。在我国现实条件下，减值准备的计提往往变成操纵利润的手段。一些上市公司在某个年度滥用稳健原则多提减值准备，一次亏个够以待来年“扭亏为盈”，一些上市公司不是根据资产的实际情况，而是根据财务报表的需要少提或不提减值准备，粉饰业绩。利用减值准备增加业绩，降低来年费用，为大股东买单，以追溯调整为借口，也成为上市公司调整利润的砝码。

　　在文章最后，作者提出了遏制会计舞弊的途径。加强制度建设，避

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