会计标准国际化与金融企业会计改革

的会计核算和披露方面还不十分规范，各银行间缺乏可比性。这不利于衍生金融工具的发展，也不利于金融企业规避金融风险。因此，我们应借鉴国际会计准则，尽快制定衍生金融工具会计准则，对衍生金融工具的确认、计量和披露等方面进行全面的规范。主要内容应包括：1.对衍生金融工具的确认采用“风险报酬法”进行初始确认和终止确认；2.以公允价值作为衍生金融工具的计量基础；3.改进财务会计报告，增设衍生金融工具明细表，具体披露衍生金融工具的性质及交易条件、实际成本与公允价值、损益金额以及有关的风险状况等。

    （四）进一步改进贷款分类核算方法，科学合理地披露贷款质量

    在对贷款资产的分类核算和披露上，国际上通常采用贷款风险分类管理方法，又称贷款五级分类方法，是指商业银行在动态监测的基础上通过对借款人现金流量、财务实力、抵押品价值等因素的连续监测和分析，评估确定贷款遭受损失的风险程度，将贷款划分为正常、关注、次级、可疑和损失五类的一种方法。该方法最初由美国金融监管部门采用，后来逐渐推广到其他一些国家和地区（包括我国香港特别行政区），成为国际上比较通行的做法。一些国家的金融监管当局审查外国银行在其境内设立分支机构时，也要求提供贷款五级分类的数据。最近，巴塞尔银行监管委员会在重新修订有关贷款会计处理方式的指导文件中，将贷款风险五级分类管理作为商业银行开展信息风险管理的最低标准。

    1998年，中国人民银行制定了《贷款风险分类指导原则》，并在广东省进行了试点。在试点的基础上，中国人民银行又于2001年对《贷款风险分类指导原则》进行了修订。从2002年起，我国正式要求在银行业全面推行贷款风险五级分类管理方法。但在会计处理和披露方面，我国大多数商业银行，特别是未上市的商业银行，现在仍然沿用“一逾两呆”的分类方法。这种方法尽管有容易计量、会计处理方便等优点，但它无法动态地监测贷款质量，不能适应贷款风险管理的需要。2001年5月，中国银行率先在国际上披露了由国际会计师事务所认证的贷款分类数据，其中的不良贷款比率明显高于过去对外披露的数据，这说明两种分类方法存在较大差异。

    基于此种情况，我国应尽快进一步改进贷款分类核算方法，规范贷款质量信息披露的内容、方法和程序。主要应解决的问题包括量化各级指标，统一判断标准，减少主观性，增加可操作性等，以促进我国银行业长期稳健经营，降低潜在金融风险。

    （五）完善贷款呆账准备的计提标准，实现银行业的稳健经营

    贷款呆账准备的提取及呆账核销是金融企业会计制度改革的核心问题之一。目前我国商业银行面临的主要问题就是呆账准备金计提不足，严重影响了商业银行的业务发展和风险防御能力。我国金融机构实行呆账准备金政策最早是1986年确定的，1988年财政部正式下发了《关于国家专业银行建立贷款呆账准备金的暂行规定》。虽然其后不断进行调整与完善，但呆账准备金的计提比例一直很低，即按贷款余额的1%计提，超过部分需作纳税调整。到2001年，财政部下发的《金融企业呆账准备金提取及呆账核销管理办法》提出，“根据提取呆账准备的资产的风险大小确定呆账准备的计提比例……，最低为提取呆账准备资产期末余额的1%”，即按贷款五级分类法计提。但由于该制度将计提比例的自主权完全交给银行，且对超过1%部分计提的呆账准备金仍需作纳税调整，因此，实际上，几乎所有非上市银行都只按1%计提。而1%的比例远远低于商业银行实际呆账率，造成了大量不良贷款无法核销。而从上市商业银行呆账准备金的实际计提情况来看，与境外会计师事务所测算的结果也存在较大差异。如2000年3家上市银行所提供的分别按国际会计准则和中国会计标准编制的财务报告中，除了深发展此项差异较小外（为565万元），浦发银行和民生银行当年计提的贷款呆账准备差异分别为1.90亿元和3.25亿元，分别占当年按国内会计标准编制的报表利润的20%和76%.导致境内外审计存在巨大差异的原因主要是由于会计人员判断五级分类的标准和计提比例不同。

    因此，我们应借鉴国际通行的做法和巴塞尔原则，改善呆账准备金的计提标准，鼓励商业银行根据贷款对象的财务和经营管理情况，在分析贷款的风险程度和回收的可能性的基础上，建立有效的风险评估体系，及时、足额计提贷款呆账准备，科学计算资本充足率，实现银行业的稳健经营。

    （六）金融控股公司会计问题

    随着金融全球化趋势和金融创新的不断发展，金融控股公司成为金融业发展的重要模式和必然趋势。它适应了跨国公司和大型企业集团实施多元化经营和大规模资产重组的要求，促进了金融资本与产业资本的相互融合，有利于提高金融市场配置资源的效率，优化金融企业的资产负债结构，增强其国际综合竞争力。目前我国的一些机构已初具金融控股公司的雏形，如中信国际金融控股公司、中银集团和光大集团等。

    由于金融控股公司的业务范围涉及银行、保险和证券等不同性质的行业，而且交易种类繁多且复杂，因此对会计确认、计量以及披露等方面都提出了更高的要求。而金融控股公司的相关会计问题研究目前仍然是一个盲点。这主要涉及关联方交易信息披露问题、内部转移价格、合并会计报表问题和外币报表折算等诸多问题，这些都值得我们去思考和研究。我们在制定会计标准时应针对金融控股公司的特点考虑这些问题，使会计标准更具有前瞻性和实用性。

    以上初步列示了金融企业会计改革中的主要内容，只涉及一些框架，希望能起到抛砖引玉的作用。实际上，金融会计改革的内容是相当丰富和复杂的，有许多问题在国际上还存在争论，如衍生金融工具场外交易的信息披露问题，金融企业外币业务的核算问题，管理会计在商业银行中的应用等等都值得我们继续深入研究。

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