论会计管制

　　会计管制是指政府或会计职业团体对会计工作的干预，以确保会计工作能够合理、有序地进行。这种干预往往以一般规则或法规的形式出现。会计管制是对市场配置机制的一种替代。

　　会计管制的主体是政府或会计职业团体，他们就是管制机构或管制者。政府对会计工作的管制是行业外部管制，具体可分为直接管制（如规定最低限度的信息披露）和间接管制（如创设其他机构或授权其他机构来代行管制）。会计职业团体进行的管制是行业内部管制。企业制定内部会计制度不能成为会计管制。也就是说，会计管制是就宏观而言的，不是着眼于某个单位，而是基于对整个国家会计工作的宏观判断作出的决策。会计管制的客体是会计工作，包括会计处理方法、会计信息披露、会计人员、会计工作制度等。如果我们所讨论的是大会计概念的话，会计管制的客体还包括注册会计师及事务所、审计程序及方法、审计报告形式等。如会计人员资格证书就是一种进入限制，我国的会计委派制也是一种进入限制，它不仅限制了执业者本身，也限制了雇主。要想成为会计人员必须取得会计证，而雇主只能选择有会计证的人来从事会计工作。管制机构的政策手段包括法规、许可证、命令、处罚、援助等。在会计管制中，法规如《会计法》、《企业财务会计报告条例》、会计准则、会计制度及政府发布的有关会计法规。许可证如会计证、注册会计师资格证书等。命令如政府采取默认或者发表简单声明，表达它对某种形式的官方支持。如美国证券交易委员会（SEC）在1973年颁布的第105号《会计系列文告》中声称“本委员会对财务会计准则委员会（FASB）在其公告和解释性文件中所颁布的政策、原则、标准与实务，给予重要的官方支持，而那些与财务会计准则委员会公告相对立的意见则不具备这方面的支持。”处罚如对违反会计法及相关法规行为的处罚，如刑罚或罚款、吊销资格证书、不得进入此行业等。会计管制所涉及到的各方被称作会计管制的利益相关者。利益相关者在会计管制的兴废中扮演着重要角色。会计管制的创设与废除就是这些利益相关者博弈的结果。

　　会计管制不同于会计监控。会计监控和会计管制都是保证会计工作规范运行的必要手段，也是保证会计信息质量的重要措施。在会计监控中，会计是监控的主体，是指通过会计工作去监控单位的经济活动。《会计法》中要求各单位建立健全内部会计监督制度就是要求各单位健全会计的监督控制职能，充分发挥会计的作用。在会计管制中，会计是管制的客体，是指政府或会计职业团体对会计工作的管理和控制。通常人们把会计监控和会计管制统称为会计监管，实际上它包括了内部和外部两个方面：内部的会计监管指的是会计对组织内部经济活动的监控，外部的会计监管指的是政府或社会对组织内部会计工作的管制。

　　另外，我们应该明确会计管制与会计规范、会计管理体制的关系。所谓会计规范是指各种影响和制约会计行为的标准和方式，包括法律、准则、惯例、职业道德和制度等。有的会计规范是会计管制的结果，如法规和准则。有的不是会计管制的结果，如企业内部制定的会计制度，一般来讲，各项会计管制措施的结合就形成了会计管理体制，但我国会计界所讨论的会计管理体制要窄些，一般不包括对会计信息的管制，侧重于政府对会计工作组织和管理方面的规定。

　　二、支持与反对会计管制的理由

　　如同经济生活中的其他管制一样，对会计管制也一直存在着两种截然不同的观点。一种是管制观。持此观点者认为，应该对会计进行管制，比如应该对信息披露采取一定管制，规定一定的范围和格式。会计信息是企业的利益相关者了解企业状况的最重要的信息源，而仅靠市场自身的力量无法确定最优的会计信息披露方式与披露内容。原因主要在于会计信息的公共产品特点与信息不对称。会计信息是一种公共产品，即一个人使用会计信息并不妨碍其他人使用。这样每个会计信息的使用者都有可能撒谎说自己没有利用会计信息，而让别人付费来披露会计信息，自己搭便车利用。这使得难以对会计信息进行定价，价格机制无法保证会计信息的最优产量，也就是说市场失灵。另外，企业管理者对企业目前状况及未来发展的了解要大大强于企业外部的利益相关者。若不进行会计信息披露管制，自利的管理者将不会披露真实和公允的信息，他们将只披露那些他们想让外界知道的信息，而不披露不利于自己的信息。这就使得利益相关者无法利用会计信息来实现资源的最优配置。

　　另一种是反管制观，对会计管制持保留态度。持此观点者又可分为两类，一类持自动调节论，认为市场可以确定会计信息的最佳披露。既然利益相关者要通过会计信息来了解企业状况，说明会计信息有信号作用，那么如果企业披露的信息能够详细并可信地说明企业的目前状况和未来态势，它将会受到利益相关者的信赖。企业管理者为了取得利益相关者的信任，以降低企业的资本成本，就有动机披露真实的会计信息。审计师提供的鉴证服务也是一种信号，进一步保证企业会计信息的真实性。因此，不需要对会计信息的披露进行管制。强调统一、可比的准则会限制会计政策选择的范围，破坏了信号机制。另一类持管制失灵论，认为市场失灵的存在仅仅是管制的必要条件，而非充分条件。首先，管制可能会带来很高的直接成本（如用于制定法规和监督、遵守这些法规时耗用的资源，及游说的成本，还有对企业和会计师提出诉讼的成本）和间接成本（如改变企业的融资、投资和生产方面的决策，使企业负担成本），所以决定采取会计管制措施时一定要权衡其成本和收益。其次，管制者也是在信息不完全的情况下制定管制政策的，往往会造成一刀切的现象。而且有的管制政策出发点虽好，却可能达不到初衷。第三，管制机构也可能失灵。管制机构为公共利益着想的假设并不现实，管制机构并不一定真正关心社会福利的提高，某一项管制政策的出台往往是利益集团游说的结果，或者是政治压力的产物。从这个意义上说，会计管制并不是寻求实现最佳社会效益的管制点，会计管制是一个政治过程，是各个利益集团博弈的结果。

　　管制与反管制的争议是对市场（无形的手）与政府（有形的手）作用的争议。就会计管制而言，持自动调节论者很少，反管制论者也并非完全否定会计管制，而是主张认清会计管制的缺陷，慎用会计管制。中外证券市场的一系列事件表明，虚假会计信息不是我国的特有问题，不是新兴市场的特有问题，而是世界性的题目，加强会计管制也是世界各国的共识。我们认为，会计管制必须随着市场规模的扩张和交易的复杂性而变化。随着市场的进一步开放，交易愈发复杂，应该使用更多和更严格的规则，会计管制需要强化。但在会计管制过程中，我们要完善会计管制的机制，明确会计管制的方向。下面是我们关于我国会计管制现实选择的几点看法。

　　三、对我国会计管制现实选择的几点看法

　　（一）会计信息管制：规则基础与原则基础

　　由于会计信息是会计工作对外的最终产品，所以国外关于会计管制的研究主要集中于此。在对会计信息的管制中有一个基本问题，那就是信息披露制度和会计准则的制定是基于规则还是基于原则。

　　安然事件后，有批评意见认为，美国FASB的会计准则大部分是基于规则的。基于规则的会计准则提供了一套极为详细的会计处理方法，其要求非常具体，并且有详尽的执行指南，试图考虑到准则运用的方方面面，把各种漏洞全都堵死。这导致公司的信息披露千篇一律，看似很规范详尽，其实却是避重就轻，不披露实质性主要问题。美国创造性会计（creative accounting）的流行也正因于此。结果一些别有用

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