消除或抑制利润操纵的政策建议

之改进》一文中，将现行利润表的缺点概括为四点：（1）未列明销售退回、折让和折扣。而销售退回、折让代表着客户对公司商品的满意程度；销售折扣反映了公司为扩大销售、减少坏账风险而制定策略的实施情况。（2）未将非常损益和正常损益分开。（3）缺乏极为重要的每股盈余项目。（4）将投资收益单列一项缺乏一定的逻辑性。

　　为了增加利润表的信息含量，应该将企业经营活动和投资活动所产生的损益与非经营性和非经常性损益分别反映，而且应将非经营性和非经常性损益按照其主要项目予以单独揭示。

　　1.将长期股权投资的处置损益不列入投资净损益，其中，属于对子公司的股权处置损益属于中止经营损益，应单列项目反映。

　　2.取消“营业外收入”和“营业外支出”两个项目。将包含于其中的原各项目按照非正常交易或事项的不同性质予以单独揭示。

　　这样，不仅使非经营性和非经常性项目对净损益的影响一目了然，便于投资者预测和判断公司利润的可持续性，而且还可以使利润表项目和现金流量表项目统一起来，有利于现金流量表的编制。

　　此外，在利润表中加入“销售退回、折让和折扣”项目，这不仅有利于了解客户对商品的满意程度和管理当局有关政策的实施情况，而且能够有效地抑制企业利用“年末销售、来年退回”的手段操纵利润。

　　四、完善注册会计师制度

　　西方有句谚语——社会公众是注册会计师的惟一委托人，注册会计师是公众利益的守夜人。从这句谚语中我们可以看出，注册会计师制度对保护社会公众利益的作用是何等重要。虽然我国的注册会计师制度起步较晚，但在不断的学习和探索过程中还是取得了巨大的发展。当然我们也不能因为取得的成绩而忽视存在的不足。目前，我国的注册会计师制度的不完善主要表现在以下几个方面：有关的法律法规还不完善；注册会计师审计的独立性亟待加强；注册会计师的执业水平偏低；事务所的风险控制能力较弱，等等。完善注册会计师制度还有许多事情要做，本文只结合世纪星源的案例，提出几点看法。

　　（一）规范审计机构的聘用和变更

　　由于注册会计师风险意识的提高和法律责任的加重，注册会计师说“不”的审计意见也在不断增加，上市公司恶意炒审计机构鱿鱼的事件时有发生，那些坚持自己客观意见的事务所首当其冲，注册会计师的执业环境面临严峻考验。1996年中国证监会发布《关于上市公司聘用、更换会计师事务所（审计事务所）有关问题的通知》，要求上市公司解聘或不再续聘事务所由股东大会决定，解聘或不再续聘事务所的情况要予以披露，必要时说明原因，并报证监会和中注协备案；相应的会计师事务所也有权向股东大会陈述意见。虽然《上市公司治理准则》等法规、规章也对公司的治理作了原则规定，但是由于上市公司多为内部人控制，审计机构的聘用和更换实质上仍由大股东所控制。因此，随着独立董事制度建立，在防止审计机构被随意更换方面，独立董事应发挥较大作用。证监会的有关独立董事的指导意见也明确规定，独立董事发挥的作用之一是向董事会提议聘用或解聘会计师事务所。如果独立董事能够保持独立性，将在一定程度上避免上市公司对审计机构的选择和更换影响到审计质量情况的发生。另外，解聘或不再续聘审计机构，仅仅要求上市公司说明理由是不够的，应当给予相关会计师事务所更多说话权，至少应允许其向监管机构充分说明被更换的理由及对被更换的看法。上市公司也应当揭示以下内容：会计师事务所变更的性质、理由；近年来非标准无保留意见的情况等（吴革，2003）。

　　当然，我们也要防止另一种倾向的出现，那就是防止注册会计师与上市公司过于亲密而丧失独立性，因此必须限定事务所被同一客户聘用的最长期限，实行事务所的定期强制更换制度；同时，对同一客户的审计业务，事务所内部要定期轮换不同的注册会计师进行审计，避免长期由同一人担任签字会计师所带来的弊端。

　　（二）充分重视注册会计师的审计意见

　　相对与发达国家和地区的上市公司而言，我国上市公司受到的监管是较为宽松的。比如，证监会等监管机构对注册会计师的审计意见重视不够，有的公司被就同一事项连续三年出具保留意见，却没有受到任何处罚，本文中的世纪星源公司1995年和1996的年报都是因为所谓的“债务重组与物业回购”而被注册会计师出具保留意见，其间只有财政部会计司根据事务所和上市公司的请示进行了调查和回复，证监会并没有参与这一事件的调查与处理。这对保护注册会计师的合法权益，打击利润操纵，提高会计信息的质量都是非常不利的。为此，证监会应重视注册会计师的审计意见，如果注册会计师出具了非标准无保留的审计，证监会应采取相应措施限制上市公司的某些权利，并对相关事项进行调查处理。

　　可喜的是，证监会2001年发布了《公开发行证券的公司信息披露编报规则第14号——非标准无保留审计意见及其涉及事项的处理》。该《规则》规定：如果上市公司的财务报告因明显违反会计准则、会计制度以及有关信息披露规范，经注册会计师指出后，公司应当进行更正；如果公司拒绝调整，并因此被出具非标准无保留审计意见，则其定期报告披露后，证券交易所将立即对上市公司的股票实施停牌处理，中国证监会在股票停牌期间将依法对有关事项进行调查并做出处理。同时，如果保留意见或否定意见影响公司利润，并且注册会计师指出了该影响数的，公司应在制定利润分配方案时扣除该影响数；财务报告被出具无法表示意见的上市公司，由于难以确定其财务报告的真实性，故上市公司当年不得进行利润分配。这一规则的出台，体现了监管机构对注册会计师专业意见的尊重，也对注册会计师的执业水平提出了更高要求，这将能够使利润操纵被及时的发现和改正。

　　参考文献：

　　[1] 田志龙。经营者监督与激励[M].北京：中国发展出版社，1999.

　　[2] 颜红俊。上市公司会计造假的一些现象[J].财会研究，2002（4）：19～21.

　　[3] 刘玉廷。中国会计改革理论与实践[M].北京：民主与建设出版社，2003.

　　[4] 陈汉文等。证券市场与会计监管[M].北京：中国财政经济出版社，2001.

　　[5] 葛家澍。陈少华。改进企业财务报告问题研究[M].北京：中国财政经济出版，2002.

　　[6] 吴革。财务报告粉饰手法的识别与防范[M].对外经济贸易大学出版社，2003.

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