关于制定交通运输业会计核算规程的若干问题

　　4.成本计算。交通运输业所提供的是一种位移产品，可以以所完成的旅客周转量、货物周转量、港口装卸量等作为统一的计算对象，归结收入与成本、确定营运利润。但交通运输业的生产是在广阔的空间进行，受自然影响比较显著，工作条件与运输、装卸的要求各不相同，差异很大，对于不同的运输对象、运输方式、运输手段、运输线路、运输距离、港口或场站位置等，完成同一生产量的耗费是不同的，存在着很大差别。为此，应根据成本控制的需要，从为运价、费率的制定提供依据的需要，来确定成本计算对象。除计算旅客周转量成本、货物周转量成本、装卸量成本之外，尚需计算货种运输成本、航线运输成本、航次运输成本、单车（或单船、单机）运输成本、分作业过程运输成本、分货种分操作过程装卸成本等。交通运输业也需要制定相应的成本计算方法，包括成本项目、直接费用与间接费用的划分、费用的归集和分配办法、成本核算程序等，来适应不同的成本计算对象。

　　需要指出的是，在交通运输业的成本费用中，固定资产折旧费、修理费、保险费，以及其他为保持运载工具与设施正常营运状态而发生的费用等设备性费用相当多，这些设备性费用以及一些生产人员如船员的工资等，都属于与生产量没有直接关系的固定性费用。即使营运过程中的燃材料消耗，也不是与生产量直接相关的变动性费用。例如，航运企业船舶运输耗用的燃料，仅属于与航次相关的变动性费用，而不属于与运输量直接相关的变动费用；并且船舶在港发生的吨税、船舶港务费、灯塔费、引航费、拖轮费、码头费、系缆费、停泊费、检疫费等港口使费，都是属于与航次相关的变动性费用，而与运输量并不直接相关。在交通运输业的成本费用中，与生产量直接相关的变动性费用相对较少，这与工业产品的成本费用结构具有较大差别，并且对固定费用与变动费用的划分，比一般行业困难得多，但各类费用的划分直接影响着交通运输业各种成本的计算与对成本费用的有效控制管理。

　　三、制定交通运输业会计核算规程的几点建议

　　1.关于交通运输业生产经营特点的体现问题。由生产经营的特殊性而产生资金循环、收入核算、成本费用核算、收入或费用结算的特殊性，是单独制定交通运输业会计核算规程的首要因素。无论是《企业会计制度》还是具体会计准则，对于收入、成本费用的核算，即使将交通运输的营运业务作为劳务，也只是作原则规定，如何通过交通运输业会计核算规程将交通运输业生产经营的特点与会计的特点体现出来，是值得研究的一个问题。笔者认为首先要加强交通运输业的会计理论研究。例如，关于收入的确认，通常是从商品或劳务的提供的角度来研究的，这对于商品的生产过程与消费过程截然分开的行业来说似乎是可以了。但是，对于商品的生产过程与消费过程同时发生的行业来说，仅从商品或劳务的提供的角度来研究还不够；如果从商品或劳务接受的角度来研究，许多问题可以迎刃而解。因为在生产过程与消费过程分开的一般行业，从商品或劳务接受的角度来看，消费的开始，必然是提供方生产的结束，也就可以根据商品或劳务接受方能否开始消费来确认收入。同理，对生产与消费过程同时发生的交通运输业，可以在生产过程开始之时确认收入，因为此时运输或装卸劳务接受者的消费已经开始。为此，对于生产实物产品的行业来说，产品生产过程的完成是其收入确认的基本条件，对于生产非实物产品的行业即提供劳务的行业来说，也就可以不必将提供劳务的过程是否完成作为收入确认的基本条件。

　　2.关于交通运输业会计核算规程的范围问题。交通运输业会计核算规程包括的范围，即是按铁路、公路、水路、空路几种运输方式均包含在内的大交通范围来制定，还是分运输方式的小范围来制定的问题。在1992年财政部颁布《两则》、《两制》时，是分别交通（包括公路与水路）、铁路、民用航空来制定会计制度，但又包含这几种运输方式来制定财务制度有其历史的原因。随着我国加入WTO，各种运输的经营方式都要向国际惯例靠拢，要按照市场经济的机制来运作。各种运输的经营方式的差异，国家对各种运输方式在管理上的差异会逐步缩小。按包括各种运输方式在内的大交通的思路来制定交通运输业的会计核算规程也就成为必然的选择。

　　3.按企业规模来分别制定交通运输业会计核算规程的问题。由于公路运输与内河运输的投资较小，经营灵活，在国家对公路、水路运输放开搞活的政策激励下，出现了大量的小规模经营企业。这些企业管理结构简单，会计核算也比较简单。例如，对于收入的核算，常常采用收付实现制，一般没有严格的成本计算规程，只是将一定时期发生的成本费用与收入配比确定盈亏。而对于具有一定规模的交通运输企业来说，则需要按照统一严格的要求来进行会计核算。为此对于小规模的交通运输企业应制定有区别的会计核算规程，并采用按运载工具或吞吐能力大小为标准划分企业的规模，因为运载工具或吞吐能力是交通运输企业生产经营的基础，能够从本质特征上来区分交通运输业的规模。

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