《具体会计准则——建造合同》施工企业中的运用

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    四、建造合同的会计核算

    由于施工企业具有生产分散、 流动性较强等特点，其组织结构相 对于其他企业来说，有其独特之处。目前，改制后的国有施工企业一般分为四级核算单位，即股份有限公司总部、分公司、项目经理部和工程队。

    股份有限公司作为独立的法律主体，拥有法人财产权，能够独立地承担民事责任，直接对投资者和国家主管财政机关及有关部门发生经济联系，但由于投资人的一部分权益已不在公司的会计账簿上反映，因此，只有汇总其下属的分公司的会计报表才能完整地反映出股份公司的净资产和财务状况，因此，股份公司并不直接进行建造合同的会计核算。

    分公司由原来的工程处改造而来。分公司不是独立法人，但它是一个独立的经济实体，拥有相对独立的财产和生产经营资金，其资金的主要来源是股份有限公司拨付的，也包括从外部负债取得的资金。但分公司作为管理机构，并不直接核算工程收入和成本，因此，不能成为建造合同的会计核算主体。

    工程队在一般情况下，施工生产任务需要分公司统一落实，不能自行结算营业收入，施工生产的一切耗费都要靠上级垫付，因而其会计核算的范围只有“储备资金生产资金    成品资金”三个环节；此外，由于工程队没有独立的生产经营资金，发生的亏损无法自负，盈利也不能享有留存收益，因，此，理论上工程队只是成本核算单位，会计上不需要反映盈亏计算过程，即使适应内部经营责任制的需要在其会计账上反映内部经营成果，也只是为了与个人收入挂钩，因此，不适合成为建造合同的会计核算主体。

    项目经理部是施工企业的特殊的组织形式，是分公司在工程项目所在地临时组建的工作机构，其主要任务是按照建造合同与发包单位办理工程结算，并收取工程价款，向工程队拨付备料款，保证其按时完成施工任务，可以说，项目经理都是整个工程项目的负责人，通过对资金的管理，最能直观地反映工程收入和成本，所以，应该是建造合同的主要会计核算主体。

    五、施工企业实行本准则面临的问题

    1、企业的收入与赋税时间不一致。本准则是按完工进度确认合同收入，虽然符合权责发生制的要求，更能准确地核算施工企业的经营业绩，但确认的利润要立即缴纳所得税，在目前工程款收入远远滞后于工程完工进度的情况下，企业需要垫付大量的资金用于赋税，这对于资金本来就捉襟见肘的施工企业，好比雪上加霜。

    2、施工企业的管理水平有限。实行建造合同，并不仅仅与财务部门有关，需要各部门的配合，准确预测合同收入和成本，及时办理工程结算，严格控制成本开支，而目前施工企业的管理水平还很低，管理手段也很落后，有可能降低建造合同会计核算的准确性。

    3、建造合同的不确定性相当大。由于建筑工程项目价值较大，生产周期很长，经常发生工程变更，引起合同总造价的变化；此外，合同实际成本受市价的影响也较大，难以准确预计，影响了完工进度的计算。

    4、目前我国的建筑市场还不规范。最近几年，国家通过制定一系列的法律法规来规范建筑市场，营造公平的市场竞争环境，收到了良好的效果，但发包方故意拖延工程结算时间，拖欠工程款的现象时有发生，影响了施工企业的现金流入，阻碍了企业的进一步发展。

    5、降低了财务报表的可比性和合并报表的适用性。在同一集团内部，目前只有上市公司采用建造合同，非上下公司仍采用施工企业会计制度，由于使用不同的会计政策，导致股份公司与集团内其他企业的财务报表口径不一致，缺乏可比性；此外，在编制合并会计报表时，如果母公司为有限责任公司，理论上需按施工企业会计制度对股份公司的报表进行调整，从而大大增加了会计工作量，如不进行调整，则会降低合并会计报表财务信息的适用性。

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